【中华财税网北京04/30/2001信息】 国家税务总局[2000]84号文件《企业所得 税税前扣除法》规定："纳税人每一纳税年度发生的广告费支出，不超过销售收入2%的 可据实扣除，超过部分可无限期向以后纳税年度结转。""纳税人每一纳税年度发生的 业务宣传费(包括未通过媒体的广告费支出)，在不超过销售收入5‰范围内，可据实扣 除。" 在2000年度企业所得税申报时，企业发生的广告费和业务宣传费超过扣除标准如 何进行会计处理?有二种方法可供选择：一是应付税款法，二是纳税影响会计法，现举 例说明。 某企业2000年度销售收入1000万元，广告费支出25万元，业务宣传费支出6万元， 损益表利润15万元。2001年度销售收入1000万元，广告费支出10万元，业务宣传费支 出6万元，损益表利润15万元。所得税率为33％，假定均无其他纳税调整事项。 一、应付税款法（即当期计列法) 应付税款法是将本期税前会计利润与应税所得之间产生的时间性差异和永久性差 异均在当期确认所得税费用，在这种方法下，本期所得税费用等于本期应交所得税。 本例2000年广告费支出，税法允许当年扣除20万元，多列支5万元即时间性差异， 税法允许业务宣传费列支5万元，多列支1万元即永久性差异。该企业2000年应交所得 税为：税前会计利润150000元，加永久性差异10000元，加时间性差异50000元，应税 所得额为210000元，按33％税率计算，本年应交所得税69300元(所得税费用相同)。 其会计分录如下： 借：所得税 69300 贷：应交税金--应交所得税 69300 借：本年利润 69300 贷：所得税 69300 借：本年利润 80700(即150000-69300) 贷：利润分配--未分配利润 80700 该企业2000年广告费支出超列的50000元向2001年度结转达。2001年度应交所得税 为：税前会计利润150000元，加永久性差异10000元，减上年结转时间怀差异50000元， 应税所得额为110000元，按33％税率计算，本年应交所得税36300元（所得税费用相同)。 其会计分录如下： 借：所得税 36300 贷：应交税金--应交所得税 36300 借：本年利润 36300 贷：所得税 36300 借：本年利润 113700(即150000-36300) 贷：利润分配--未分配利润 113700 该企业2001年据实税前列支广告费100000元，依标准可列支200000元。因此按税 法规定上年度结转的50000元广告费可在本年应纳税所得中扣除。至此本年和上年结转 的广告费已全部扣除完毕，无下午结转数。 二、纳税影响会计法(跨期所得税分摊) 纳税影响会计法，是将本期时间性差异的所得税影响金额，递延和分配到以后各 期，即将本期产生的时间性差异对所得税的影响采取跨期分摊的办法。在这种方法下， 本期所得税费用不等于本期应交所得税。 本例该企业2000年度应交所得税和所得税费用为，税前会计利润150000元，加永 久性差异10000元，加时间性差异50000元，应税所得额为210000元，按33％税率计算， 本年应交所得税69300元。 应纳税时间性差异的所得税影响金额为16500元(即50000×33％)，本年所得税费 用为52800元(即69300-16500)。 其会计分录如下： 借：所得税 52800 递延税款 16500 贷：应交税金--应交所得税 69300 借：本年利润 52800 贷：所得税 52800 借：本年利润 97200(即150000-52800) 贷：利润分配--未分配利润 97200 该企业2001年应交所得税和所得税费用为：税前会计利润150000元，加永久性差 异10000元，减时间性差异50000元，应税所得额为110000元，按33％税率计算，本年 应交所得税36300元。 应纳税时间性差异的所得税影响金额为-16500元(-50000×33％)，本年所得税费 用为52800元(36300+16500)。 其会计分录如下： 借：所得税 52800 贷：递延税款 16500 应交税金--应交所得税 36300 借：本年利润 52800 贷：所得税 52800 借：本年利润 97200(即150000-52800) 贷：利润分配--未分配利润 97200 以上用同一例子对广告费和业务宣传费超扣除标准的二种会计核算方法进行了阐 述，下面进一步对它们的特点进行比较，企业可选择合适的方法进行会计核算。 一、应付税款法的特点 一是适用面广。本核算办法对所有企业都能使用，不论是盈利企业(含连续盈利企 业)，还是亏损企业(含连续亏损企业)，或者是不可预测下年度盈亏的企业与所得税率 可能发生变化的企业。 本例中，若企业在2001年税前利润为10000元，减去应抵扣上年结转的50000元， 则应税所得为-40000元，在5年内企业有盈利可继续扣除，从而使结转的广告费得以扣 减。 本例中，若企业在2001年税前利润为60000元，减去应抵扣上年结转的50000元， 则应税所得为10000元，按适用税率18％计算应交所得税，从而使结转广告费得以扣减。 二是不能准确反映企业的经营状况。由于此种会计处理方法的实质是收付实现制， 本期的所得税费用与收入不配比，造成企业净利润失真，上例两个年度税前利润均为 150000元，永久性差异均为10000元，但税后利润2000年为80700元，2001年为114000 元，这种处理方法对投资者的权益有负面影响。 另外，由于无会计科目对结转的应纳税时间性差异金额予以记载，资产负债表上 无反映，而只能通过会计报表附注加以说明，这对投资者全面了解企业经营状况也有 一定影响。 二、纳税影响会计法的特点 一是只适用于特定企业。从理论上讲，本办法适用于所有的时间性差异，超扣除 的广告费可以无限期向以后纳税年度结转，没抵减的时间性差异金额会产生递延税款 的借方余额(本例2000年递延税款的借方余额为16500元)。但可抵扣的时间性差异金额 能否在以后的应税所得前扣除，取决于在转回可抵减时间性差异的时期内是否有足够 的应税所得和所得税率是否降低。 本例中，若企业在2001年税前利润为10000元，减去应抵扣上年结转的50000元， 则应税所得为-40000元，在5年内若盈利可继续扣除，这就产生了未来可抵减时间性差 异金额，这项未来可抵减的时间性差异金额对所得税的影响，可视为企业亏损当期的 所得税利益，但我国目前尚没有将企业亏损产生的所得税利益记入递延税款(借方)的 规定。 本例中，若企业在2001年税前利润为60000元，减去应抵扣上年结转的50000元， 则应税所得为10000元，按适用税率18％计算应交所得税，而50000元的差异也只能按 18％税率计算，显然无法抵减2000年按33％税率计算的递延税款。 因此，本方法只适用于能预计未来年度可产生足够的应税所得且税率保持不变或 税率会上升的企业。 二是能准确反映企业的经营状况。由于此种会计处理方法的实质是权责发生制， 故能准确核算企业净利润，本例中两个年度在税前利润和永久性差异一致的条件下， 税后利润均为97200元。 另外，本方法是用"递延税款"科目对结转下年度的应税时间性差异金额予以记载， 作为确认的资产反映在资产负债表上，使投资者可以全面准确地了解企业经营状况。 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 (1)