白酒厂设销售公司和废旧物资收购部涉税风险分析
录入时间：2007-02-08
设置销售公司和废旧物资收购部是目前白酒生产厂家普遍采取的避税手段。要避税就有可能承担一定的风险。现结合相关税收政策将白酒厂设置销售公司和废旧物资收购部的涉税风险分析如下，仅供参考：
一、纳税人避税心理分析
（一）设置销售公司
1、政策背景
1994年税制改革时国家确定粮食白酒的消费税税率为25%，薯类白酒的消费税税率为15%，并规定企业在用外购或委托加工已税酒和酒精生产酒时允许抵扣上一生产环节已纳的消费税。1995年10月18日，《国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知》（国税发[1995]192号）规定：对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收取的包装物押金，并入当期销售额征税。1998年3月4日，《财政部、国家税务总局关于粮食类白酒（含薯类白酒）的广告宣传费不得在税前扣除的通知》（财税[1998]45号）和2006年5月16日颁布的《企业所得税税前扣除办法》规定：从1998年1月1日起，对粮食类白酒（含薯类白酒）的广告宣传费一律不得在税前扣除。2002年8月26日，《国家税务总局关于酒类产品消费税政策问题的通知》（国税发[2002]109号）提出对白酒收取的“品牌使用费”征收消费税问题。2001年5月11日，《财政部、国家税务总局关于调整酒类产品消费税政策的通知》（财税[2001]84号）作出了对粮食白酒、薯类白酒在原按25%、15%征收消费税的同时再按实际销售量每斤（500克）征收0.5元定额消费税的决定，同时停止执行外购或委托加工已税酒和酒精生产的酒抵扣上一生产环节已纳消费税政策。这样一来，使得中、抵挡白酒的消费税税负明显加重，于是，一些地方白酒生产厂家纷纷建立起了自己的销售公司。以降低销售价格，从而达到减轻消费税税负的目的。2006年3月20日《财政部、国家税务总局关于调整和完善消费税政策的通知》（财税[2006]33号）虽然将粮食白酒的消费税税率调整为20%，下降了5%，但薯类白酒的消费税税率却提高了5%，白酒的消费税税负实际并没有降低，白酒厂家设置的销售公司呈居多不减趋势。
2、避税原理
按税法规定，白酒的消费税是在生产环节按销售金额和销售数量计算征收，在销售数量不变的情况下，价格越高按销售额计算缴纳的消费税也就越多，而且消费税与增值税不同，消费税是价内税，缴纳的消费税多，单位产品获得的利润就相对少，反之，获得的利润就多。如：某酿酒厂一瓶重一市斤的粮食白酒出厂价为20元，按现行消费税税率计算，应缴纳消费税4.50元（20×20%＋0.5＝4.50元），它的利润在正常生产经营的情况下最多时才达到1元钱，有时一年内稍有不测就要亏损。为此，该酒厂采取了以厂长任总经理、从酒厂抽调人员，用闲置厂房（折余价值300万元）作为投资、以酒厂设备作抵押借款2000万元成立了销售公司（即酒厂100%投资），公司单独办理法人营业执照，独立核算，单独纳税。此后，该酒厂就以低于出厂价、按成本（15元）加15%利润的价格将白酒先销售给销售公司，然后，再由销售公司以原酒厂销售给经销商的价格销售出去，酒厂平时不再直接对外销售白酒，偶尔或逢年过节对个别关系户也按售给销售公司的价格结算。这样，一瓶上述品牌、规格的白酒，经过售给销售公司再向外销售可以少交纳消费税0.55元（20×20%－15×（1+15%）×20%＝0.55元），全年销售5000吨白酒就少交纳消费税550万元（5000×2000×0.55=550万元），不但使该种白酒每瓶利润由1元增加到了1.55元，也保证了全酒厂年年盈利。
3、理由和依据
一是认为酿酒厂和销售公司是两个不同的法人，单独开设银行结算帐户，独立核算，单独编制财务会计报表，独立纳税，而且两者一个工业，一个商业，产品在销售给销售公司后，不再存在生产上的连续性，业务上也互不相干，消费税只能按酒厂对销售公司的销售价格计算交纳。
二是销售公司成立后，酒厂再销售给第三者的价格与销售给销售公司的价格相同，不存在价格不合理的因素。
三是酒厂销售给销售公司的价格为成本加15%利润率的价格，高于税法规定粮食白酒全国平均10%的利润率，符合《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第四十七条第二款按照成本加合理费用和利润的方法核定计税价格的要求，不存在价格明显偏低问题。
（二）设置废旧物资收购部
1、政策背景
我国生产的白酒多以普通玻璃瓶或仿瓷玻璃瓶灌装出售。1994年税制改革前，各地对白酒均采取了扣包装的征税方式，也就是说酒瓶等包装成本虽然构成白酒的销售价格，但不征税。税制改革后，按照《财政部、国家税务总局关于运输费用和废旧物资准于抵扣进项税额问题的通知》（[94]财税字第012号）规定：从事废旧物资经营的增值税一般纳税人收购的废旧物资在不能取得增值税专用发票时，可根据经主管税务机关批准使用的收购凭证上注明的收购金额依10%的扣除率计算进项税额予以扣除。为规范收购废旧物资进项税的管理，在税制改革初期，一些省、市税务机关也一时允许工业企业一般纳税人为生产应税产品购进的废旧物资比照废旧物资经营企业提取进项税额予以扣除，但很快就得到了纠正，即再不允许工业企业增值税一般纳税人依收购凭证上注明的收购金额按10%的扣除率计算抵扣进项税额。这样对大量使用自行收购旧酒瓶生产白酒的企业来说不但不能计提进项税，反而还要按税法规定对构成白酒生产成本——旧酒瓶收购金额全额征收17%的增值税和20%的消费税（2005年以前25%），与税制改革前相比，酒厂自己收购的酒瓶要承担37%的税收，无疑增加了企业的损失。
1995年5月4日，财政部、国家税务总局为解决废旧物资回收经营企业在新旧税制转换过程中的实际困难，经国务院批准，下发了《关于对废旧物资回收经营企业增值税先征后返的通知》（财税[1995]24号），规定：对从事废旧物资经营的增值税一般纳税人，按现行规定计算缴纳增值税后，实行增值税先征后返政策，返还比例为本企业已入库增值税税额的70%.
2001年4月29日《财政部、国家税务总局关于废旧物资回收经营业务有关增值税政策的通知》（财税[2001]78号）又规定：自2001年5月1日起，对废旧物资回收经营单位销售其收购的废旧物资免征增值税。生产企业增值税一般纳税人购入废旧物资回收经营单位销售的废旧物资，可依照废旧物资回收经营单位开具的由税务机关监制的普通发票上注明的金额，按10%计算抵扣进项税额。
鉴于国家对废旧物资回收经营行业税收政策的上述调整，促使一些白酒生产企业决定将原来自己的收购部（酒厂100%投资）办成了独立的废旧物资收购部。
2、避税原理
酒厂将原有的收购部办成独立的废旧物资收购部后，可以获得两项税收优惠：一是废旧物资收购部可以按照财税[2001]78号文件规定获得免征增值税资格，免征的增值税可用于弥补收购成本过高或损耗过大造成的亏损。二是酒厂可以用废旧物资收购部开具的《废旧物资销售专用发票》全额计提10%的进项税额，不但弥补了因执行[94]财税字第012号文件工业企业收购废旧物资不能计提10%进项税的损失，而且，与直接按收购额提进项税比，其基数还多了废旧物资收购部的毛利额和免税额，比直接按收购金额计提更合算。如：某酿酒厂将收购部办成独立的废旧物资收购企业后，2006年收购部收购旧酒瓶221.6万元，销售315.3万元，酿酒厂提进项税31.53万元（315.3×10%＝31.53万元），比按直接收购额221.6万元多提进项税额9.37万元，加上4%的增值税免税额12.612万元，企业多获得经济实惠21.982万元。
3、理由和依据
一是酿酒厂与废旧物资收购部同样是两个不同的法人，单独开设银行结算帐户，独立核算，单独编制财务会计报表，独立纳税，一个工业，一个商业，互不相干。
二是废旧物资收购部属财税[2001]78号文件规定的废旧物资回收经营单位，自主经营，独立纳税，具有依法取得免征增值税的资格。
三是酒厂和废旧物资收购部是两个独立的企业，酒厂从废旧物资收购部购进的旧酒瓶可以按照财税[2001]78号文件的规定，按照取得的《废旧物资销售专用发票》上注明的金额，依10%的扣除率计算抵扣进项税额。
二、涉税风险分析
（一）白酒厂设立的销售公司和废旧物资收购部后的基本现状。
白酒厂设立的销售公司和废旧物资收购部都存在这样两个问题，一个是这两个企业与白酒厂的法定代表人都是一个人；二是这两个企业的固定资产和经营资金与白酒厂都有着依赖或无偿使用的关系。
（二）税法的相关规定。
1、根据《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《征管法》）第三十六条规定：企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用；不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的收入或者所得额的，税务机关有权进行合理调整。
2、《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》（以下简称《实施细则》）第五十一条规定：税收征管法第三十六条所称关联企业，是指有下列关系之一的公司、企业和其他经济组织：一是在资金、经营、购销等方面，存在直接或者间接的拥有或者控制关系； 二是直接或者间接地同为第三者所拥有或者控制；三是在利益上具有相关联的其他关系。
3、2004年10月22日国家税务总局下发了《关于修订〈关联企业间业务往来税务管理规程〉的通知》（国税发[2004]143号），将在原《征管法》实施情况下制定的《关联企业间业务往来税务管理规程》（国税发[1998]59号）第四条修改为：税法实施细则（《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》）第五十二条所称‘在资金、经营、购销等方面，存在直接或者间接的拥有或者控制关系‘、‘直接或者间接地同为第三者所拥有或者控制‘、‘在利益上具有相关联的关系‘和税收征管法《实施细则》第五十一条所称‘在资金、经营、购销等方面，存在直接或者间接的拥有或者控制关系‘、‘直接或者间接地同为第三者所拥有或者控制‘、‘在利益上具有相关联的其他关系‘，主要是指企业与另一公司、企业和其它经济组织（以下统称另一企业）有下列之一关系的，即构成关联企业：
①相互间直接或间接持有其中一方的股份总和达到25%或以上的；?
②直接或间接同为第三者所拥有或控制股份达到25%或以上的；?
③企业与另一企业之间借贷资金占企业自有资金50%或以上，或企业借贷资金总额的10%或以上是由另一企业担保的；
④企业的董事或经理等高级管理人员一半以上或有一名以上（含一名）常务董事是由另一企业所委派的；?
⑤企业的生产经营活动必须由另一企业提供的特许权利（包括工业产权、专业技术等）才能正常进行的；?
⑥企业生产经营购进的原材料、零部件等（包括价格及交易条件等）是由另一企业所供应并控制的；?
⑦企业生产的产品或商品的销售（包括价格及交易条件等）是由另一企业所控制的；?
⑧对企业生产经营、交易具有实际控制、或在利益上具有相关联的其它关系，包括家族、亲属关系等。?
（三）风险分析。
以上所列举的销售公司和废旧物资收购部两个企业与其白酒厂除上述第⑤条外，其他条件基本都具备：
1、两个企业与白酒厂的法定代表人都是一个人，符合第④条有一名以上（含一名）常务董事是由另一企业所委派的条件。
2、两个企业的固定资产和经营资金与白酒厂都有着依赖或无偿使用关系分别符合其他几个条件，即：
成立销售公司和废旧物资收购部100%的投资是酒厂投入的（如：成立销售公司用闲置厂房投入，将收购部单独分设出去），分别符合：第①条相互间直接或间接持有其中一方的股份总和达到25%或以上的条件；第②条直接或间接同为第三者所拥有或控制股份达到25%或以上的条件；第⑦条企业生产的产品或商品的销售（包括价格及交易条件等）是由另一企业所控制的条件；第⑧条对企业生产经营、交易具有实际控制关系的条件。
销售公司以酒厂设备作抵押借款2000万元符合第③条企业借贷资金总额的10%或以上是由另一企业担保的条件。
废旧物资收购部收购的旧酒瓶全部由酒厂使用符合第⑥条企业生产经营购进的原材料、零部件等（包括价格及交易条件等）是由另一企业所供应并控制的条件。
综合上述，根据《征管法》及《实施细则》和国税发[2004]143号文件的规定酒厂销售给销售公司白酒的价格应按销售公司成立前酒厂销售给商业经销部门的价格结合市场物价升降幅度确定，并计算缴纳消费税。废旧物资收购部因税法没有规定关联企业不得享受减免税优惠政策的规定，可以享受减免税优惠政策，但销售给酒厂的旧酒瓶应当按照销售给独立企业的价格或成本加合法利润的价格结算，不能漫天要价。
三、几点建议
白酒税大（税负高）历史悠久，人人皆知，国家对白酒的税收也是采取“寓禁于征”的政策，但酿酒业始终不衰，究其原因：一方面是人民生活的需要；另一方面主要是是地方财政需要。每个酒厂都是地方的财柱子，所以，白酒厂历来受到地方政府的种种保护，如成立销售公司和废旧物资收购部等，尽管如此，目前每个白酒厂还都欠有大量的消费税，其原因既有企业经营管理不善、不断扩大生产规模、资金短缺或周转不畅的原因，也有税务部门催缴不力的责任，但普遍反映还是消费税税负过重。严格讲设立销售公司和废旧物资收购部都不符合税收政策的，但全国目前已成立销售公司和废旧物资收购部酒厂哪家酒厂也没有撤，真的要要将已成立销售公司和废旧物资收购部撤掉，80%酒厂就要倒闭，地方财政的收入就要差一大块，这也是白酒厂始终受地方政府保护的主要原因，是个现实的问题。因此，笔者对今后白酒的宏观税收管理提出以下建议：
1、国家应采取措施限制企业盲目扩大白酒生产规模，起码不能再借入资金资金搞扩大再生产，提倡量“利”养酒，缓解酒厂多年来流动资金紧张的局面。
2、切实调查企业按现行政策取消销售公司和废旧物资收购部后的真实消费税税负，确实过高要进行调整。
3、税务部门要严格执行税收法律法规，抵制来自地方政府等各方面的干预，让企业通过生产经营活动真正反映出税收政策的调节作用。并将税收政策，特别是消费税政策的执行对企业的影响程度和状况全面、准确、及时的反馈给国家有关部门，及时进行研究调整，以适合国家政策和企业发展的需要。
