【中华财税网北京10/28/2004信息】　在中国境内无住所的个人，在华工作取得 工资薪金收入如何确定纳税义务以及计算应纳税款，最近国家税务总局对此又进行了 明确。本文结合国税发［１９９４］１４８号、国税函发［１９９５］１２５号和国 税发［２００４］９７号以及个人所得税法和税收协定的规定，对外籍人员来华工作 取得不满月工资薪金收入，由于在华时间不一而产生的不同纳税义务和计算办法做一 介绍。 　　明确“实际在华工作时间” 　　国税发［１９９４］１４８号、国税函发［１９９５］１２５号和国税发 ［２００４］９７号三个文件总体上是以１４８号文件为根，１２５号和９７号文件 均是对１４８号文件中不足部分进行的补充和完善。主要内容有： 　　１、１４８号文件中，“实际在中国境内、外的工作时间”没有明确，其涵盖的 范围不清。对此，１２５号文件明确了境内工作时间包括在此期间的境内外休假日和 接受培训的天数，境外工作时间包括在此期间的公休假日。而对“天数”的计算， ９７号文件做了更进一步的解释。 　　２、１４８号文件在表述不同时间段（第二、三、四条）时，有的是关于工作时 间的，有的是关于居住时间的，如第二条“……在中国境内连续或累计工作不超过 ９０天或在税收协定规定的期间……连续或累计居住不超过１８３天……”，而确定 征税的居住时间和工作时间在实际操作中随着交通的发达、便利的出入境手续，有时 存在一定的矛盾，特别香港和澳门同胞，他们一天可以往返好几次，有的是来居住的， 有的是来工作的。如果对每一次入境都进行圆满计算征税，可能产生与居住国的双重 征税，这对纳税人是不公平的。９７号文件对此问题进行了细化。９７号文件第一条 是针对居住者而言的，对来华居住的人员在按税收协定或安排确定其纳税义务的时间 时，其一次入境就按在华一天计算；９７号文件第二条是针对在华工作的人员而言的， 对其工作时间的确定，一天中出入境次数较多的，在华时间按半天计算。对短期来华 人员来说，计算个人所得税主要是看工作时间，因此，９７号文件实际是对外商的一 种优惠。 　　３、１４８号文件第二条规定“……不超过９０日或……不超过１８３日的个人， 由中国境外雇主支付并且不是由该雇主的中国境内机构负担的工资薪金，免予申报缴 纳个人所得税”。如何解释“免予申报”，各方理解不一，特别是一个月中既有境内 收入也有境外收入的，对可以免税的境外收入是否要申报，如何申报优惠？这里，优 惠的本意应该是对税款，而不是对收入，因为个人收入达到纳税标准应当申报是每个 人的应尽义务。９７号文件对这个问题进行了回答，当月境内外的收入应当先合并计 算税款，然后仅就应当征税的部分计算应缴纳的税款。 　　４、１４８号文件对确定征税的不同时间段内一个月中既有境内收入也有境外收 入的个人所得税计算统一确定了公式。但事实上，由于工作时间不同，他们所负的纳 税义务是不一样的。对此，１２５号文件将境内外都有收入、且居住时间在１-５年 内的人或高层管理人员单独罗列出来，确定了其收入的纳税计算公式。９７号文件又 将居住少于９０天或１８３天的单独罗列出来。这样，对不同时间段内境内工作时间 不满全月的个人由境内外分别支付的收入的个人所得税计算公式进行了彻底的细化， 使其更加合理、科学。 　　５、在征管实践中，境内工作时间不满全月由境内外分别支付收入的个人，往往 不申报由境外支付的收入，也不知会中方。对这种隐瞒境外收入的行为，９７号文件 明确了按境内的日工资薪金收入或者不满一个月的工资薪金，换算为月工资后再进行 计算。 　　在华时间决定纳税义务和计算办法 　　在华时间的确定主要有以下几段：踏进中国境内-９０天（适用于与中国没有签 订税收协定的国家的人员）或１８３天（适用于有税收协定国家的人员）；超过９０ 天（或１８３天）-１年（一个会计年度的３６５天）；超过１年-５年；５年以上， 共四段。在不同的时间段里，他们所负的纳税义务不一样；一个月中既有境内收入、 也有境外免税收入的，个人所得税具体计算办法也不一样。１４８号、１２５号和 ９７号三个文件阐述的主要是前三个时间段的不同纳税义务和计算办法。下面分别介 绍： 　　（一）入境时间少于９０天或（１８３天）的，其纳税义务仅限于针对外籍人员 实际在中国境内工作期间所取得的由中国境内企业、机构（包括固定基地或常设机构） 支付的收入，或者由中国境外企业、机构支付但转嫁到中国境内企业、机构负担的收 入。对于境内取得的所得由境外企业、机构支付并且负担的，不在中国纳税。对这类 人员，计算缴纳个人所得税时注意以下几点： 　　１、对账证不健全、企业所得税采取核定利润征收或没有营业收入而不征收企业 所得税的企业、机构，账上记录支付给个人的工资薪金，不论实际负担是谁，均视为 由境内企业、机构负担，应在中国履行纳税义务。 　　２、一个人一个月中境内所得既有境内支付、也有境外支付（不转嫁，下同）的 收入，或者一个月中既有境内工作时间取得的境内支付的收入、也有境外工作时间取 得的境外支付的收入，按下列公式计算境内部分的个人所得税。 　　应纳税额＝［当月境内外工资薪金应纳税所得额×适用税率－速算扣除数］×当 月境内支付工资／当月境内外支付工资总额×当月境内工作天数／当月天数 　　例１：某香港人受香港某电子公司（下称香港公司）委派到厦门某港资电子公司 （下称厦门公司）工作，合同规定在厦门公司工作时间为２００４年７月１日到１１ 月３０日，期间因工作关系可以短期回香港公司，其工资收入香港公司按日发给 ５００元人民币（折合），厦门公司按工作天数，每天补助２００元人民币。 ２００４年９月５日和１２日两天，该香港人因工作关系多次进出香港和厦门，但厦 门公司仍按满月３０日发给其每天２００元的工资。计算其９月份在厦门应纳的个人 所得税。 　　题析：根据内地与香港签订的税收安排，在境内工作１８３天以内的，境内所得 在境外支付且不转嫁的不征税；按照９７号文件规定，任职受雇的人因工作关系一天 多次进出境的按半天计算天数，因此，９月５日和１２日在境内的时间只能各算半天， 即有各半时间属境外工作时间。其个人所得税如下： 　　应纳税额＝［（２００元×３０日＋５００元×３０日－４０００）×２０％－ ３７５］×（２００元×２９日）／（２００元×３０日＋５００元×３０日）× ２９日／３０日＝８０７．６３元 　　此即为当月该香港人在境内工作２９天取得的由境内支付的工资应缴纳的个人所 得税。（ｂｕ２００４０９１７） 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 (4)