某县税务机关通过对某企业２００４年度企业所得税的检查，证实该企业于 ２００４年度多结转产品销售成本２０万元及计入本属于２００３年度发生的费用 １０万元。据会计人员讲：这些成本及费用本应该是计入２００３年度损益的，但考 虑到企业２００３年度的经济效益太差，为了账面少反映一点亏损，所以在年终做账 时进行了人为的调整。而税务机关确认该企业２００３年度应弥补亏损为４０万元。 对２００３年度应计而未计的成本、费用３０万元是否可以在２００４年度的应纳税 所得额９０万元中补扣以及应当如何对该企业进行处罚？检查人员持各种不同观点： 　　一种观点认为：以前年度少结转的成本以及费用应当予以扣除。理由是：其一， 税务机关征税应当以事实为依据，以法律为准绳。《企业所得税暂行条例》第六条明 确规定：“计算应纳税所得额时准予扣除的项目，是指与纳税人取得收入有关的成本、 费用和损失。”而该公司在２００３年纳税年度中却并未进行税前扣除，这是一个不 可否认的事实。如果在２００４年度乃至以后年度中税务机关永远不允许扣除，则与 企业所得税规定相抵触。其二，该公司在２００３年度中应纳税所得额为负数，相应 企业也并没有给国家造成少缴税款。其三，国家税务总局对应提未提、应计未计费用 有明确规定，但对应结转而未结转成本的“法无明文规定”。因此，该企业以前年度 发生的成本、费用应予税前扣除而未予以扣除的，税务机关经查实后应当予以补扣。 　　在处罚方面，该企业２００３年度少结转成本，企业因当年亏损并未造成不缴或 少缴税款的后果，但根据《国家税务总局关于企业虚报亏损适用税法问题的通知》 （国税函［２００５］１９０号）第三条规定：“企业依法享受免征企业所得税优惠 年度或处于亏损年度发生虚报亏损行为，在行为当年或相关年度未造成不缴或少缴应 纳税款的，适用《税收征管法》第六十四条第一款规定。”即：纳税人编造虚假计税 依据的，由税务机关责令限期改正，并处５万元以下的罚款。 　　另一种观点认为：财政部、国家税务总局《关于企业所得税几个具体问题的通知》 （财税字［１９９６］７９号）第一条规定：企业纳税年度内应计未计扣除项目，包 括各类应计未计费用、应提未提折旧等，不得移转以后年度补扣。同时，《国家税务 总局关于企业所得税若干业务问题的通知》（国税发［１９９７］１９１号）第五条 又明确规定：财政部、国家税务总局《关于企业所得税几个具体问题的通知》（财税 字［１９９６］７９号）规定的“企业纳税年度内应计未计扣除项目，包括各类应计 未计费用、应提未提折旧等，不得移转以后年度补扣”，是指年度终了，纳税人在规 定的申报期申报后，发现的应计未计、应提未提的税前扣除项目。企业所得税纳税申 报时间应当在年度终了后４５日内。该企业对其少结转的成本及费用在规定的申报期 内（年度终了后４５日）并未向主管税务机关申报扣除，所以在企业所得税申报期过 后则永远不得在企业应纳税所得额中进行补扣。 　　在处罚上，该企业２００３年“编造虚假计税依据”理应按规定处罚。同时，该 企业在进行２００４年度企业所得税纳税申报时，应将３０万元作纳税调整而未作调 整，又构成“虚假申报”，并造成了少缴税款的后果，对此还应当按偷税依法处理。 　　在征税上，上述的第二种观点是符合税收政策的。因为根据《企业所得税暂行条 例》第四条：纳税人每一纳税年度的收入总额减去准予扣除项目后的余额为应纳税所 得额。税收政策之所以将纳税年度的收入和年度内相应发生的成本、费用、损失及以 前允许弥补亏损要进行界定，一方面是为了加强企业的经济核算，另一方面企业所得 税是以企业的年度应纳税所得额为计税依据，所以也必须界定纳税人年度应纳税所得 额的实现时间。而该公司将２００３年度应计而未计的费用及成本计入２００４年， 与企业所得税规定相违背。其次，《企业所得税暂行条例实施细则》第十三条：“条 例第六条第三款所称依照法律、行政法规和国家有关税收规定扣除项目，是指全国人 民代表大会及其常务委员会制定的法律、国务院发布的行政法规以及财政部有关税收 的规章和国家税务总局关于纳税调整的规定中规定的有关税收扣除项目。”所以说， 国家税务总局的有关所得税税前扣除的文件应当是合法有效的。 　　在处罚上，该企业２００３年企业所得税申报失实，属“编造虚假计税依据”行 为，应当依据《税收征管法》第六十四条的规定处理，即由税务机关责令限期改正， 并处５万元以下的罚款。２００４年应调整而未调整，属虚假申报行为，由此造成少 缴税款的是偷税。纳税人偷税应当按偷税处罚。但因为该企业未如实申报应纳税所得 额，属同一笔业务，如果就这一个违法行为分别予以罚款的行政处罚，就违背了《行 政处罚法》“一事不二罚”的原则。所以对该企业的违法行为，税务机关应当“择一 重罚”即可。　（a20050809） (4)