【中华财税网北京05/09/2004信息】 纳税调整前所得 纳税调整前所得＝税法收入-税法成本和税金-会计期间费用和其他支出。 税法收入，是指新申报表中的收入总额应按税法规定的标准确认。比如，销售 (营业)收入包括基本业务收入、其他业务收入和纳税人自产、委托加工产品的视同销 售收入，因此，它一般应大于纳税人损益表(或利润表)中的主营业务收入；投资收益 包括存款利息收入、债权投资的利息收入和股权投资的股息性所得，而且股息性所得 必须按税法规定的要求确认，并不完全等于会计核算的投资收益；其他收入包括企业 接受捐赠资产的收入、债务重组收益、无法支付的应付款等，这类收入项目在会计上 一般不通过收入类科目核算。 税法成本，是指新申报表扣除项目中的销售(营业)成本应按税法规定确认。比如， 根据配比原则，销售(营业)成本中应包括纳税人自产、委托加工产品的视同销售成本， 因此，它一般也应大于纳税人损益表(或利润表)中的主营业务成本；投资转让成本的 确认，既要考虑初始投资的计税成本，也要考虑分配支付金额大于税收上股息性所得 时的投资成本回收，还要考虑投资转让时的相关税费等，这往往也与会计核算的投资 转让成本有别。 会计期间费用和其他支出，是指新申报表扣除项目中的“期间费用合计”应根据 会计核算中列支的金额直接填列或分析填列，会计和税法差异在此不调整，而是作为 纳税调整项目处理。依据新申报表附表的说明，纳税调整前所得主要用于计算公益、 救济性捐赠的税前扣除限额。 纳税调整后所得 纳税调整后所得=纳税调整前所得＋纳税调整增加额-纳税调整减少额。 纳锐调整增加额和纳税调整减少额，主要反映销售(营业)成本和销售(营业)税金 以外的扣除项目计算的金额与税法规定存在差异时的调整金额，新申报表设计了若干 附表进行了明细反映。 分析纳税调整后所得时，三个问题要注意： 其一，在新申报表中，纳税调整后所得是判断纳税人年度“盈亏”的标志，这一 点与旧申报表不同。旧申报表中应纳税所得额为负数，即为企业当期申报的可向以后 年度结转弥补的年度亏损额；新申报表中的纳税调整后所得为负数，为企业当期申报 的可向以后年度结转弥补的年度亏损额。 其二，纳税调整后所得是研究开发费用附加扣除额、资助非关联的科研机构和高 等学校的研究开发经费的抵扣限额。依照现行税法的规定，所有财务核算制度健全、 实行查账征收企业所得税的各种所有制的工业企业，当年研究开发新产品、新技术、 新工艺所实际发生的费用比上一年度实际发生额增长幅度在10％以上的(含10%），均 可按其实际发生额的50%抵扣企业当年应纳税所得额。其实际发生额的50%如大于企业 当年应纳税所得额，可就其不超过应纳税所得额的部分，予以抵扣；超过部分，当年 和后年度均不再抵扣。企业资助非关联的科研机构和高等学校的研究开发经费，经主 管税务机关审核确定，可以全额在当年应纳税所得额中扣除，但也不得超过当年的应 纳税所得额。从政策意图出发，这两个项目的扣除，均不能把企业由年度盈利变成年 度亏损，而在新申报表中，纳税调整后所得是判断纳税人年度“盈亏”的标志，因此， 这两个项目的扣除金额均不得超过当年的纳税调整后所得。 其三，纳税调整后所得是弥补以前年度亏损的所得来源。新申报表中弥补亏损的 所得来源不是应纳税所得额，而是纳税调整后所得。从新申报表的总体结构看，纳税 调整后所得既包括应税所得，也包括免税所得，既包括自营所得，也包括投资所得， 既包括境内投资所得，也包括境外投资所得。纳税调整后所得中的免税所得、需要补 税的投资所得均可以用于弥补以前年度亏损，但要注意两个问题：一是弥补顺序问题， 应先用应税所得弥补，后用免税所得弥补，先用需要补税的投资收益弥补，后用不需 要补税的投资收益弥补；二是来源于境内、外的所得不得互相抵补，因此，若纳税调 整后所得中包括来源于境外的所得，在弥补以前年度亏损时应予以剔除。 应纳税所得 应纳税所得额＝纳税调整后所得-以前年度亏损-免税所得。 从新申报表的结构分析，若纳税调整后所得为正数，以前年度亏损和免税所得的 合计数不得超过纳税调整后所得；若纳税调整后所得为负数，则以前年度亏损和免税 所得都填0。应纳税所得额的主要作用是确定适用税率，计算应纳税额。 在确定适用税率时，一个问题须引起注意，即当应纳税所得额中包括需要补税的境内 投资的股息性所得或来源于境外的所得，且应纳税所得额不超过10万元时，其适用税 率的确定有矛盾。如应纳税所得额为9万元，其中包含境内股息性所得或来源于境外 的所得3万元，自营所得6万元，若适用税率为27％，则对投资收益补税不足，因为税 法要求对投资收益的补税适用法定税率。若适用税率为33％，满足了足额补税的要求， 但与企业所得税中优惠税率的规定不符。笔者建议，不论应纳税所得额大小，适用税 率都为33％，如果减除需要补税的境内投资的股息性所得和来源于境外所得后的应纳 税所得额不超过10万元，其实际适用27％或18％税率与33％之差乘以自营所得的积， 作为减免所得税额处理。 (4)