【中华财税网北京12/23/2003信息】　合作建房的相关法律规定 合作建房分狭义和广义两种：广义合作建房指有两个或两个以上的投资者分别投 入资金或土地共同进行房地产项目的开发行为，其具体形式包括投资入股、设立公司、 合作、合资等；狭义合作建房指经主管部门批准由一方提供土地使用权，另一方或 多方提供资金共同进行房地产项目开发，房屋建成后由合作各方按照合同或者协议约 定的比例进行分配。狭义合作建房是本文分析的重点，因此如无特指合作建房均指狭 义合作建房。 按照中华人民共和国《城市房地产管理法》、《土地管理法》、《城市国有土地 使用权出让转让规划管理办法》、《城市房地产开发经营管理条例》以及建设部《城 市房地产转让管理规定》等土地、规划以及房地产管理的法规规定，合作建房有以下 特点：1、按照相关房地产开发的法律规定，合作中的必须有一方是出土地方，合法 拥有国有土地使用权；2、除了出地方外其余各方是出资金方，可以是一方或者多方； 3、合作各方的利益分配是对建成后的房屋按照合同或者协议进行划分；4、合作建 房必须向主管规划部门申请，经批准后依法成为合作项目的立项人，并且共同缴纳开 发项目所占用土地的土地使用权费用(包括土地出让金、配套设施开发费、土地使用 费)，从而成为合作项目的共同所有者。 　　合作建房各方企业所得税税务处理原则应是“先分后税” 有人认为，因为合作建房的各方大都委托其中专门从事房地产开发的一方统一进 行合作项目的规划设计建设销售等，特别是对外销售时由该合作方统一开具销售发票， 然后按照约定购利润进行分成。因此，有关合作项目的所有收入、成本、费用都由 开发销售的一方来统一核算，即使是由其他合作方的支出，只要是与合作项目有关的， 都可以在销售方的成本和费用中列支。 我们认为，上述税务处理不符合税法规定，合作建房各方所得税的计征应遵循 “先分后税”的原则。“先分后税”是指，合作建房的投资各方首先按照合同规定各自 在该合作项目上的分配比例确定分得的房产作为收入，然后依据成本费用配比的原则， 各自计算出应税所得，计缴企业所得税。这并不违反企业所得税一般意义上的“先 税后分”，因为企业所得税“先税后分”是指作为企业所得税纳税人的股东投资者， 必须在其所投资的企业缴纳企业所得税后再进行利润分配，而不能在被投资企业缴纳 企业所得税前进行利润分配。参与合作建房的各方所得税处理“先分后税” 的根本原因，就在于合作项目不构成所得税纳税人，税务机关不能依法将房地产开 发项目作为独立的纳税主体，单独计征企业所得税，也不应将该项目的收入、成本、 费用计在其中一方账下，合并计入该方的应税所得统一计缴企业所得税。 从合作建房相关法规可知，合作建房的各方须经批准后依法正式成为合作项目的 立项人，并且共同缴纳开发项目的土地使用权费，成为合作项目的共同所有者。而且 没有对合作项目设立独立的法人公司，这是合作建房的重要特点。由于项目仅属于合 作各方各自拥有部分产权的财产，因此在财务核算上房产开发项目属于企业的资产类 别。虽然项目有许多投资者参与，但是就项目本身而言，项目不属于一个组织机构， 当然也不可能是经济组织。按照税法有关企业所得税纳税主体的规定，企业所得税的 纳税人是各类公司、企业(含外资企业)，以及事业单位、社会团体等经济组织，所以 项目不构成企业所得税的纳税人。因此，合作各方有关项目的应税所得就必须通过按 照约定比例取得的收入(房产分配)减去对与取得收入有关的实际发生的成本费用支出 后来确定，并计入企业的年度应纳税所得额中计缴企业所得税。 　　合作建房企业所得税具体税务处理 1、合作建房的实质是合作者之间土地与房屋的相互转让 合作建房是土地使用权转让的一种形式。根据我国房地产法律法规规定，一方出 土地，一方(或多方)出资金共同合作开发房地产的行为被视同为土地使用权转让的一 种形式。合作建房的各方通过土地使用权的转让后成为了各自拥有一定比例某一地块 的土地使用权的共同所有人，因此才成为具有房地产开发资格的共同立项人。 合作建房的各方是一方出土地，一方(或多方)出资金，合作的结果是各自得到部 分的房屋以及与之配套的土地使用权，其实质是出地方以地换房，出资金方以房换地。 因为，按照前面所述，达成合作建房协议的双方是土地使用权交换的结果，那么这 里的实质是出地方让渡部分土地使用权而得到部分房产，出资金方通过让渡部分房产 而得到部分土地使用权。经过交换，双方取得了各自拥有房屋的全部产权，可以进行 权属登记和下一步的转让交易。 2、合作各方应税所得的确定 综合上述分析，合作建房的本质是合作双方以物易物的交易行为，属于非货币性 交易。因此，对于交易双方的交易行为可分别核算确定其应税收入和成本费用。对于 出地方，其取得的应税收入是所换取的房屋的市价减去土地价格，其成本支出是用以 交换的部分的土地使用权的实际成本。对于出资金方，其应税收入是取得的土地使用 权按照市场价格计算的收入，其支出是交换出去房屋的实际建造成本，各自收入和成 本的确定也自然产生了应税所得。双方如果将各自分得的房屋再销售，则根据再销售 价格减去实际成本价格。 3、合作建房有关项目转让的企业所得税处理 按照房地产管理的有关法规，项目转让是指在房地产开发未竣工前对开发项目权 益的转让。项目转让按照是否合法可分合法的项目转让和非法的项目转让。虽然有关 法律法规都强调房地产开发项目必须经过权属变更登记，才符合法律规定。但是在实 际工作中，我们发现存在大量的私下转让合同。转让类型一般有两种：一种是合作方 之间的转让，原因一般是因为出地方为了不负责项目的具体开发建设销售等事宜，且 为了保证其应有的利益，出地方通常会与出资金方签订一个补充合同，规定出资金方 支付出地方一定数额的“固定利润”后，有关该项目的一切事宜都由出资金方负责， 而且为了保证出地方的既得利益往往在合同中明确规定收取的“固定利润”是“税后 利润”，即有关该项目销售的一切税和费均由出资金方负责。这类似于支付给个人的 不含个人所得税的净收入；另一种是合作方将其开发权益转让给新加入的合作方，当 然新加入的合作方必须依法经过主管部门的批准，成为共同立项人。原因一般是项目 的实际开发方由于资金等问题而将正在建设的“半截子”工程转让，当然采取的形式 也大多采用收取“固定利润”是“税后利润”的形式。 按照现行法律规定，由于开发权益不等同于已建成或在建的房产，因此出地方的 权益转让不属于商品房的销售和预售转让行为。其只是权益的转让，是未完工的在建 项目的转让。按照《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》(财税 [2003]16号)规定，“单位和个人转让在建项目(注：指立项建设但尚未完工的房地产 项目或其它建设项目)，不管是否办理立项人和土地使用人的更名手续，其实质是发 生了转让不动产所有权或土地使用权的行为。”依法征收营业税，即项目转让属于企 业的经营行为，收入属于经营收入，因此毫无疑问项目的转让收入也是企业所得税的 应税收入，按照企业所得税有关法规法规定，属于纳税人转让财产收入，应依法计算 缴纳企业所得税。至于对受让方来说，其受让项目所发生的支出就构成了开发项目的 成本可以在其应税收入中扣除。 　　非规范合作建房的所得税处理 对比规范合法的合作建房，非规范的合作建房的最主要特点是没行得到规划建设 部门的批准，各方不是共同支付土地使用权费用，也不是土地的共同所有者，因此合 作各方中只有土地使用权的所有音才是房地产开发项目的合法立项人，其他合作音都 不是立项人，也无权开发房地产项目。虽然非规范合作建房的形式多种多样，但是所 得税的税务处理相对而言比上述规范的合作建房要简单。因为这些名义上的合作建房 实际只有一个立项开发人，也即该项目只有一个合法的所有者。因此，有关该项目所 有的收入以及成本费用支出都必须由项目所有者依法核算应税所得。至于因为立项人 由于资金等问题与其他合作者达成合同或协议，约定在房屋建成后给予一定数量房产 作为补偿的交易行为，我们可根据有关房地产销售和预售法规规定，确定为一种房产 的预售行为，因为这实际上是项目开发者通过定向预售一定数量的房产以解决资金不 足问题的交易行为，符合有关商品房预售的法规精神。那么有关所得税的处理就可以 按照有关房地产销售和预售管理法规确定为收入预征企业所得税，在房产产权正式转 让时，再汇算。另外，有关非规范合作建房的项目中途转让问题，根据财税[2003]16 号文件有关项目转让的政策精神规定，其处理原则与规范合作建房的项目转让的税务 处理是一致的。 （z20031107412）(4)