应税消费品的加工方式有：自行加工和委托加工。《消费税暂行条例》规定：”委托加工的应税消费品，由受托方在向委托方交货时代收代缴消费税，委托方收回后用于连续生产应税消费品的，所纳税款准予按规定抵扣”。《消费税暂行条例实施细则》规定：“委托方用于直接出售的，不再征收消费税。”很多税收筹划文章据此认为，纳税人的应税消费品由自行加工改为委托加工可以降低企业的税负。纳税人的应税消费品由自行加工改为委托加工到底能不能节税7企业到底应选择哪一种加工方式7笔者认为，税收筹划是企业财务筹划的一个组成部分，税收筹划应放在整个经营决策中加以考虑，而且应放在具体的经济环境中加以考量，企业的具体经济环境不同，选择的加工方式也会不同。
　　一、筹划思路
　　1．下列三种情况，企业没有选择加工方式的余地，所以不存在选择加工方式的税收筹划的空间。一是企业由于设备、技术、人力等方面的局限不能自行加工：二是企业的生产任务充足不能自行加工；三是企业由于时间上的限制等（如赶订单）不能自行加工。因为违约成本、丧失信誉成本很大，远远大于税收筹划可能取得的收益。
　　2．当企业不受客观因素限制能自主选择加工方式时，企业才有选择加工方式的税收筹划的空间。企业选择自行加工时，发生的加工成本包括两部分内容，即固定加工成本（如车间厂房的折旧费）和变动加工成本；企业选择委托加工方式时，则意味着企业自有的生产能力要么闲置，要么另做他用。一是如果闲置，应从委托加工业务所得税前抵减的成本包括：支付给受托方的加工成本和自行加工时的固定加工成本。因为这部分固定成本在加工或闲置时均要发生（如加工车间厂房的折旧费不管厂房是闲置还是使用均要计提折旧）。二是如果另作他用应从委托加工业务所得税前抵减的成本包括：支付给受托方的加工成本和另作他用取得的净收益与自行加工时固定加工成本之差。
　　3．委托加工和自行加工其发生的加工成本可能相等，也可能不相等。应考虑不同情况具体分析，同时还应考虑自行加工成本的结构对筹划决策的影响。
　　4．税收筹划的目的是谋求税后利润最大化，取得节税的税收利益，筹划时应兼顾相关各税种，选择其中总税负较小，税后利润最大者。
　　二、筹划分析
　　某卷烟厂购入一批价值150万元的烟叶，拟生产400标准箱甲类卷烟，销售价格1000万元。有两种加工方式：一是自行加工。先由一车间加工成烟丝，一车间固定加工成本为20万元，再由二车间继续加工成甲类卷烟，二车间加工成本100万元；二是委托加工。购买烟叶后委托甲公司加工成烟丝，甲公司为一般纳税人，加工成本120万元。收回后继续加工成甲类卷烟，加工成本100万元（卷烟的消费税率：定额税率每标准箱150元，比例税率45％；烟丝的消费税率30％）。本案例分析的假设前提：假设甲公司没有同类烟丝的销售价格：不考虑城建税，教育费附加等；如选择委托加工则自有加工生产能力闲置。另外，无论在什么方式下，增值税作为价外税都不介入成本的核算过程，所以在此不作分析。
　　1．收回后用于连续生产应税消费品。
　　第一种情况：自行加工的变动加工成本100万元<委托加工成本120万元
　　自行加工：
　　一车间加工成本总额＝100＋20＝120（万元）
　　应交消费税＝1000×45％＋400×150／10000＝456（万元）
　　成本、税金总额＝（150＋120＋100＋456）＝826（万元）
　　所得税＝（1000－826）×33％　＝57.42（万元）
　　税后利润＝（1000－826）×（1－33％）＝116.58（万元）
　　委托加工：
　　支付甲公司代收代缴消费税=（150＋120）÷（1－30％）×30％＝115.71（万元）
　　销售卷烟应交消费税＝1000×45％＋400×150／10000－115.7＝340.29（万元）
　　成本、税金总额＝（150＋120＋20＋100＋456）＝846（万元）
　　所得税＝（1000－846）×33％＝50.82（万元）
　　税后利润＝（1000－846）×（1－33％）×103.18（万元）
　　第二种情况：自行加工的变动加工成本120万元＝委托加工成本120万元
　　自行加工：一车间加工成本总额＝120＋20＝140（万元）
　　应交消费税＝1000×45％＋400×150／10000＝456（万元）
　　成本、税金总额＝（150＋140＋100＋456）＝846（万元）
　　所得税＝（1000－846）×33％＝50.82（万元）
　　税后利润＝（1000-846）×（1－33％）＝103.18（万元）
　　委托加工：与第一种情况相同
　　第三种情况：自行加工变动加工成本140万元>委托加工成本120万元
　　自行加工：一车间加工成本总额＝140＋20＝160（万元）
　　应交消费税＝1000×45％＋400×150／10000＝456（万元）
　　成本、税金总额＝（150＋160＋100＋456）＝866（万元）
　　所得税＝（1000－866）×33％＝44.22（万元）
　　税后利润＝（1000-866）×（1－33％）＝89.78（万元）
　　委托加工：与第一种情况相同。
　　下表可知，各种情况下，两种加工方式下的消费税均为456万元，它不受加工方式的影响。影响筹划决策方案选择的因素是自行加工的变动加工成本。

　　表1　不同情况下加工方式比较　　单位：万元