【中华财税网北京12/07/2001信息】 以人员流动的方法躲避跨国纳税的内容十 分广泛，并不仅仅限于自然人或法人的国际迁移，也包括国内纳税人身份的改变，换 句话说，一个人在一国中设法改变其居民身份的方面和避免成为居民的做法，也属于 人员流动。如果这种流动主观意图是避税的话，那么，也属于人员流动避税法。 （一）利用个人居所的改变避税 许多国家把拥有住所并在该国居住一定时间以上的人确定为纳税义务人。因此以 各种方式避免使自己成为某一国居民，便成为躲避纳税的关键。由于各国对居民身份 标准不一样，有以居住期超过三个月、半年和一年为标准的，也有的拥有永久性住宅 为标准的。这些不同的标准之间往往存在漏洞，使一些跨国纳税人自由地游离于各国 之间，确保自己不成为任何一个国家的居民。目前一些国家为了防止跨国避税而以税 收条约进行限制，即使如此，跨国纳税人仍可借某些其它手段和方法躲避纳税义务。 例如，纳税人可以在一较长的时间内流动作业，在不同国家，不同旅馆从事不超过规 定期限的活动，也可以利用短期纳税人的身份，享受所在地给予的税收优惠，纳税人 甚至可以住在船上或游艇上，避免居所对他的征税。 除此以外，纳税人还可以通过迁移居所的方法躲避或减轻纳税义务，例如，居住 在高税区的国家可以设法迁移到低税区的国家，以减轻所得税，遗产税和财产税等直 接税的目的。这种出于避税目的的迁移常常被视为“纯粹”移民，逃避重税负也是各 国允许的。不过采用居所迁移多是两类人：一是已经离退休的纳税人，这些人从原高 税区搬到低税区以便在支付退休金税收和财产、遗产税收方面获得好处（如搬到避税 地或自由贸易区，经济开发区，特区等）。另一类是在某一国居住而在另一国工作 （如在日本居住，在新加坡工作等），以躲避高税负的压迫。从总的情况讲，以迁移 居住地的方式躲避所得税的方式不会涉及到过多的法律问题，只要纳税人具有一定准 许迁移的手续就可以了。而赠与税和遗产税的有效躲避则需要一些技术和法律技术。 例如，向避税地的或自由港的公司转移赠予财产和遗产，然后再以避税地或自由港公 司的名义实现赠予和遗留等。 以居所搬移或移民方式实现避税的居民必须使自己成为，至少在名义上、形式上 成为“真正”的移民。避免给政府一个虚假移民或部分迁移的印象。虚假移民是指纳 税人为获取某些收入和某些税收上的好处，而进行的短期移民（例如迁移时间只有几 月或一二年）。对这种旨在回避纳税义务的移民，许多国家都有一些相应的限制措施。 如荷兰政府明确规定凡个人放弃荷兰居所而移民国外，并在一个纳税期内未在国外设 置住所而回荷兰的居民应属荷兰公司。在此期间发生的收入一律按荷兰税法纳税。其 它国家虽在具体规定上与荷兰不尽相同，但在基本出发点上是保持一致的。因此跨国 避税必须防止短期移民或虚假移民。所谓部分迁移是指迁移并未实现完全迁移，仍然 与原居住国保留某些社会经济关系。例如在原居住国仍保留住所、保留银行帐号、参 与某些社会经济活动等。这些不彻底的迁移往往为政府留下课征的口实，使避税破产。 甚至，偷鸡不成反蚀把米，冒双重纳税的风险。 当个人被派到它国从事临时性工作时，常常可以享受某些优惠税收待遇，提供这 些优惠的国家往往是根据这些被派出临时性和非居住性决定优惠内容。有些国家对临 时性和非居住性的确定是这些人员在这些国家逗留的时间长短为标准，有些则是以是 否有拥有固定住所为标准。各国对临时入境者和非居民提供的税收优惠很多，免税项 目占很大比重，如美国政府规定，凡外来者在美国居住期不超过三个月，对其所获的 收入免税。又如巴基斯但规定，凡在巴基斯但居住期限少于九个月者一律免征其有关 收入所得税。此外还有一些国家对未有本国正式居民或公民身份的人一概称为“临时 入境者”，这些人在被确认为“完全”的公民之前或居民之前一概不负纳税义务。比 如美国对居民实行绿卡制，未获得绿卡的均为“临时入境者”，美国税法对“临时入 境者”并未规定任何纳税义务，所以凡以“临时入境者”进入美国境内的外国人可以 不须对其在美国获得收入纳税。 （二）公司法人居所变动避税法 与个人利用居所变化避税相似。确定公司或有关机构的居所在哪里，主要以该公 司或机构的控制的管理部门设在什么地方为准。比如一家在法国注册的公司可以是中 国的居民公司，而在中国注册的法国公司可以是法国居民公司。由此可见，一个公司 在别国税收管辖权范围内可以作为居民公司对待，同时也不应妨碍该公司母国也将其 作为居民公司看待。因此，利用居所变化躲避纳税义务的一个核心就是消除使其母国 或行为发生国成为控制和管理地点的所有实际特征。实现公司居所“虚化”。例如， 法国斯弗尔钢铁股份有限公司以下列手段和方式避免在英国具有居所和成为英国纳税 义务人：（１）该公司中的英国股东不允许参与管理活动，英国股东的股份与影响和 控制公司管理权力公开，他们只享有收取股息、参与分红等权力。（２）选择非英国 居民做管理工作，如经理、董事会的成员等。（３）不在英国召开董事会或股东大会， 所有与公司有关的会议、材料、报告等均在英国领土外进行，档案工作也不放在英国 国内。（４）不以英国电报，电讯等有关方式发布指标命令。（５）为应付紧急情况 或附带发生的交易行为等特殊需要，该公司在英国境内设立一个单独的服务性公司， 并按照核准的利润率缴纳公司税，以免引起英国政府的极端仇恨。事实表明，法国司 费尔钢铁股份有限公司这些做法十分正确有效。据报导从１９２３年到１９８５年这 几年期间，该公司成功地回避了英国应纳税款８１３７万美元。 在利用公司居所变化进行避税的过程中，人们还可以借助“信箱”或中间操作方 式进行。“信箱”公司是指那些仅仅具有法定的组织形式及完成居住国法定登记手续 的公司。这些公司名义上所应从事的各项活动均由在其它国家的公司或分支机构进行。 这些公司或分支机构多是指设在有投资税收优惠和奖励的国家中的法人组织和实体， 或者那些故意制造帐面亏损，希望以后年度利润可以相互抵消的公司和实体。这些公 司和实体往往不仅在名义上享受各种税收优惠，而且还有其它方法转移收入。中间操 作的“信箱”公司不太一样，它是通过在所得来源地或利润来源所在地与最终所得人 或受益人中间设置一个中心机构。该公司机构通常设在避税地，自由港或拥有某些税 收优惠规定的国家等地方。当该中心机构收入或利润积累到一定程度和规模时，可用 作再投资或作他用。“中间操作”公司的避税作用主要体现在所得股息、利息、红利 不动产及有价证券方面。对有税收条约的国家来说，“中间操作”方法更为重要。 在大多数欧洲国家，判定一个公司是居戾公司还是非居民公司，是看它在本国有 无住所，而判定就其全球范围所得负有缴纳公司税义务的居民公司居所的重要标准， 是公司实施控制和管理的主要地点。这是一个基于事实的标准，比如在英国可以看到 这样的情况：一家在英国注册的公司可以是别国的居民公司，而在别国注册的公司则 可能是英国的居民公司。事实上，一个公司在另一个管理权下被作为居民公司对待， 并不妨碍根据控制和管理所在地（居所）的原则也将它作为居民公司对待。因而居所 避税意味着在有关国家中消除使之成为主要控制和管理地点的所有实际象征。 居所转移，从财务上看，将一个公司的居所转移到低税或无税国一般是劳民伤财 之举， 一个国家真的想拔营撤营，有许多东西是无法带走的，有些虽能带走但因拆装和运输 成本太高而不合算。这就要在当地加以变卖，税务局就企业产生的资本利得而查定的 大量税款，是企业必须缴纳的，除非公司有大量财务损失又冲抵资本利得。这一点有 力抑制高税国中的居民公司进行财政性移居。同样道理，也是这一点导致在移民过程 伪造财务损失，而冲抵总资本利得来避税。总的看来，通过居所转移避税不易采取， 有得有失。 (3)