【中华财税网北京12/03/2001信息】 转嫁与避税，从纳税人角度看，两者共同 点十分明显，都是减少纳税主体税负，获得更多的可支配收入，另外，它们都是合法 行为，都是税务当局不得不面对和接受的，尤其是转嫁行为更能体现出合法、合情、 合理性。但仔细比较，两者区别也很多，归纳起来主要有以下几点： 第一，基本前提条件不同，转嫁和避税出发点相同，都是为减少税负。但转嫁的 前提是价格自由浮动，而避税不完全依赖价格。 第二，产生效应不同。转嫁的效应是对价格产生直接影响，与此同时，产生相对 价格的变化和可支配收入结构分布上的变化。而避税的效应不仅对价格产生直接影响， 而且直接导致国家财政收入的减少。转嫁只导致税负归宿不同，不导致国家财政收入 的减少。 第三，适应范围不同。转嫁一般适应的范围较窄，受制于价格、商品供求弹性和 市场供求状况。而避税适用范围则很广，很多途径都可以避税，灵活多变。 第四，转嫁有时对纳税人本人也有不利影响。因而，纳税人有时主动放弃，尽管 它们能转嫁。避税则不这样，只要努力避税，一般都是值得的。相比之下，转嫁受市 场价格制约，明显导致市场占有率下降，有时与最大利润原则相悖，从而，纳税人会 主动放弃这种行为。 总之，从以上比较中可以看出，税负转嫁也是纳税者客观避税的基本途径，转嫁 意味着税负的实际承担者不是直接缴纳税款人，而是背后的隐匿者或潜在的替代者。 税款的直接纳税人通过转嫁税负给他人，自己并不承担任何纳税义务，而仅仅是充当 了税务部门与实际纳税人之间的中介桥梁。由于税收转嫁没有伤害国家利益，也不违 法，因此，转嫁受到普遍青睐。利用转嫁减轻税收负担目前正成为十分普遍的经济现 象。 一、税负转嫁避税法的原理 税负转嫁方法很多，但实事上，每个纳税人转嫁税负的方法都不同。即使在采取 十分类似的做法过程中，有些人成功，有些人失败了。这里要求纳税人多实践、多参 与的目的只是强调实践与参与的重要性，并不是认为方法手段不重要。相反，我们认 为凡是参与经济活动的组织和个人要成功地实现税负转嫁，必须掌握与之相关的途径 和方法。根据我国情况，税负转嫁一般有以下三种： 成本转嫁法 成本转嫁法是根据产品成本状况而进行税收转嫁的方法。成本是生产经营者为从 事正常生产经营活动而作的各种预先支付和投入费用的总和。递增成本是成本随产品 产量和经营范围扩大而增加的费用的损耗。如生产产品的原材料、服务范围扩大后人 员及设备的相应增加等。递减成本则与递增成本相反，它是指那些产品及经营成本随 经营扩大和服务范围的扩展而减少费用和损耗的项目。如节约和提高经济效益，提高 劳动生产率造成单位产品生产经营费用的减少和降低等。从税负转嫁程度来看，不同 成本种类产生的税负转嫁方式及转嫁程度不同。 １．固定成本与税负转嫁 由于这类商品的成本不随产量的多寡而增加单位成本，因此在市场要求无变化条 件下，所有该产品承担的税款都有可能转移给购买者或消费者，即税款可以加入价格。 比如骨灰盒，由于人们不会因其价格是否包括了税款而多买或少买，这种商品完全可 以实现税收转嫁。有一点应该引起注意，即成本固定且市场需求缺乏弹性的商品，它 的市场容量总是一定的，扩大或缩小的情况并不多见，因此，生产经营者只能限定在 一定范围内，决非人们主观上想从事这种生产经营活动就能实现的。 ２．递增成本与税负转嫁 这部分商品中税负转嫁程度要小于纳税人实际纳税额。因为这种商品的单位成本 随产量增加而增加。课税后商品价格提高，为维持销路，只好减产以求降低产品成本。 这样，税款就不能全部转嫁出去，至多只能转移出去一部分。 ［案例一百Ｏ二］ １９７９年以后，我国杂牌自行车曾一度以每辆１５０元充满市场，然而由于这 些杂牌自行车生产厂家经营管理等多方面原因，致使其每辆成本１２０元，高于国家 名牌自行车，而且这种较高的成本还随产量的增加而增长。随着这些厂家们盲目生产， 高额成本和税负压得它们抬不起头，因此，只好提高产品价格，每辆１９０元。结果 造成更为严重的积压，最终不得不依靠提高名牌自行车的售价，抵消杂牌车的高价形 成的市场无需求局面。尽管如此，这些厂家仍然不得不承受一部分本应属于消费者或 购买者所承担的消费税。可见，对于产品成本随产量增加而增长的生产经营者来说， 若不想办法降低成本递增这一趋势，税收转嫁是难以实现的。 ３．递减成本与税负转嫁 由于单位产品成本在一定情况下随数量增多和规模扩大而减少，单位产品所承受 的税负分摊额也就减少，因此，税收负担全部（或者部分）转移出去的可能性大大提 高了。这里有这样一个问题不能忽视，即随着产品生产数量和规模的增大，客观上要 求降低产品价格的呼声也就增大了。生产经营者为保证自己的竞争优势，也会适当地 调低其出厂价格和销售价格。但就一般情况来说，这种价格降低的程度不会大于税负 分摊在每个产品上的下降程度，即生产经营者在产品价格调低后，仍可把有关税收转 移给自己商品的购买者，甚至还可以获得多于税额的价格利益。 税基转嫁法 税基转嫁法是根据课税范围的大小实行的不同税收转移方法。一般来说，在课税 范围比较广的情况下，直接地进行税负转移便会遇到强有力阻碍，纳税人不得不寻找 间接转移方法，这时的税负转移就可称为消极的税负转移。 从事积极性税负转移的具体情况是，所征税种遍及某一大类商品而不是某一种商 品。譬如对生产经营汽车征的税、对烟酒征的税、对农作物征的税等。这些对大类商 品普遍适用的税种实际上忽略了具体不同产品的生产经营状况，忽略了不同产品承受 税负和转移税负的能力，因而为生产经营者转移税负创造了条件。在市场价格充分显 示供求变化的条件下，生产经营者根据市场信号进行产品品种的调整，就完全可以实 现有效税负转移。 ［案例一百Ｏ三］ 广州本山汽车厂汽车品种很多，对一个汽车生产厂家来说，它的产品品种也不仅 仅限于一种。当期生产所有品种汽车适用于同一税率的情况下，它完全可以把绝大多 数财力、物力、人力集中于市场上好销售的汽车生产。同理，汽车商店也会这样做。 这样，该生产厂家及经营商店总会处于设法满足市场需求的状况中，它的产品总是维 持其大多数的适销对路。因此，保证它们承受的税负部分甚至全部都可转移出去。 对烟酒征收统一税也会产生同样效果。拿酒来说，酒分白酒、色酒、果料酒、啤 酒等多种，若再细分，还可分出更多种。酒的市场变化有其特有的规律，生产经营厂 家掌握这些规律，其产品的出售就可以保持良好的势头，税负转移也就容易。反之就 困难。事实上，凡是征收范围广的税（除直接税外），在某种意义上等于没有征税， 因为它并没有影响市场选择的条件，也没有影响需求程度，只是在同类商品价格上增 加了一个金额相等的附加值。企业之间原有的竞争格局没有改变，只要生产经营者依 旧按照市场供求规则从事生产经营活动，它们的生产经营成果仍会被消费者承认，成 本及各项费用仍会得到补偿，税负也会转移。 从事消极税负转移的情况与从事积极税负转移的情况就大大不同了。在仅对某一 种类商品开征特定税种时，直接意义上的税收转移就难以实现。因为这时的税负承担 者很具体，无法进行合法偷换。 ［案例一百Ｏ四］ 茶和咖啡同属饮料，如果课税于茶而免税于咖啡，当茶价上涨时，饮茶者改饮咖 啡，以至茶的消费减少，这时，茶商如果想把税款加到茶价上去进行转嫁就很困难。 惟一的选择就是进行消极抵制办法，即改变生产、经营方向，从事茶叶替代品--咖啡 的生产和经营。 供求弹性调节法 供求弹性调节法是根据市场变化进行的商品课税转嫁。前面曾经说过，商品的市 场价格受供求规律的支配，这在国际市场上表现得特别明显。需求的变动影响供给， 供给的变动作用于需求。商品的价格随着供给和需求的变动上下波动。税收能否转嫁， 主要看纳税者怎样利用市场供求变化以及怎样引导这种变化。运用市场调节主要从以 下几个方面实施。 第一，在某些条件既定的情况下，课税商品对消费者来说属于可要可不要的消费 品时，该商品生产者和经营者就不要强制进行税收转嫁的尝试。价格低，人们购买的 就多；价格高，人们购买的就少。转移税收尝试会使该商品难以销售出去。一旦商品 滞销后再降价处理，问津的人就会减少（因为降价往往意味着产品质量发生了问题）。 ［案例一百Ｏ五］ 我国北方的糖炒栗子，１０年前的价格是一元钱０．５公斤，而现在高达五元钱 ０．５公斤，买主大大减少。１９８８年底北京市东四一家食品店因买主不多，曾一 度降为２元０．５公斤，结果不但没有招来新的买主，反而把老主顾也吓跑了，因为 人们怀疑它的质量和储存的时间过于长久。 第二，如果课税产品供不应求，需求量与供给量相差十分悬殊，且该课税产品价 格被抬得过高的情况下，生产厂家在努力扩大生产的同时，生产经营者都应该尽最大 的可能把承担的税收连同各种费用一道转移给购买者，进行彻底的税负转移（当然， 这样做的前提条件是商品市场价格是由供求关系决定的，而不是依靠指令和计划确定 的）。应当指出，在商品经济中，税负转移不是不光彩的，也不是一件坏事，它是加 速供求关系平衡，促进市场繁荣的一种手段。 第三，当商品的供给一定时，如果需求增加或保持不变，再生产经营者可以将其 承担的税负加到商品价格上，转嫁给商品的购买者或消费者。这种状况多是由一种商 品生产相对处于数量、质量稳定状态过程中，即社会再向该产品生产企业投资，就会 导致供大于求，而若从这些已有生产企业中抽走资金减少生产，又会导致供给不足这 样一种局面。这种局面在重大应用技术发明和扩大生产之前是一种普遍现象，因而， 在这种情况下实行税负转移也是较为普遍的。 第四，当需求一定时，如果供给不变或者减少，税负就可以通过价格上涨方式转 移给购买或消费者。比如妇女的女红商品，多数情况下它的需要处于一种稳定状态当 中，这种商品的生产者和经营者在供给上稍作减少调整，它们的税负就可转移给购买 者。事实上，我们国家一些地区已经这样做了。 (3)