【中华财税网北京11/30/2001信息】 三、费用分摊避税法的反避税突破点 根据《企业会计准则》规定的开支范围，账户检查可运用审阅法、调查法等对产 品销售费用进行如下审查： （１）费用项目是否合法、合规，销售费用中所包括的实际费用项目是否符合有 关规定，是否从费用的项目上划清了销售费用同其他费用之间的界限。 （２）费用的数额是否真实、可靠，审查时应检查是否存在不属于销售费用的项 目和内容；在属于销售费用的项目或内容中，还要进一步审查开支的真实性和可靠性。 （３）费用的结转是否符合有关规定。审计时要审查企业有无任意多转、少转或 不转销售费用，从而造成利润不实的情况。 （４）各项具体费用是否设置明细账进行核算。对此进行审查，尤应注意明细账 与总账、明细账同有关凭证之间的对应关系，进而具体审查销售费用开支具体内容的 合法性、合规性、真实性和可靠性。 具体地说，也就是要查明企业费用的分类是否正确划分以下六个方面的界限：一 是划清成本费用与资本性支出、营业外支出界限，重点应查明有无挤占成本费用的情 况；二是划清本期成本费用与前后各期成本费用的情况；三是划清产品生产成本与期 间费用的界限，重点查明各相同项目，如工资费、折旧费等是否按发生的地点和用途 进行归集；四是划清不同产品生产成本的界限，重点查明企业有无以盈补亏、掩盖超 支、人为调节费用成本的行为；五是划清产成品与在产品成本的界限，重点查明两者 的分配方法是否合理，数量是否真实正确，有无利用在产品成本人为调节产成品成本 的行为；六是划清库存产品成本与分期收款发出商品以及已销产品成本的界限，重点 查明有无多转或少转销售成本、任意调节利润的行为。 四、费用分摊避税法的反避税方式的案例解析 ［案例五十一］ 南京市国税局对南京金猫电器有限公司进行反避税时发现，该企业一条已使用的 生产线的运杂费、安装费９４８２．７２元直接列入制造费用。而按税法规定，该支 出应计入生产线的成本，并分别摊入在产品、库存产品和已销产品成本中，经查这三 项应分别分摊１４２２．４０元，２３７０．６８元、５６８９．６４元。该情况发 生在反避税当年。 ［案例解析］ 按税法及相关财务会计法规规定，应调增固定资产账面价值并补征企业所得税。 具体调整分录如下： 借：固定资产 ９，４８２．７２ 贷：生产成本 １，４２２．４０ 产成品 ２，３７０．６８ 产品销售成本 ５，６８９．６４ 借：所得税 １，８７７．５８ 贷：应交税金－应交所得税１，８７７．５８ 若本案例中是对企业以前年度的纳税状况进行反避税，则应调整上年损益，相应 地会计处理如下： 借：固定资产 ９，４８２．７２ 贷：以前年度损益调整 ５，６８９．６４ 生产成本 １，４２２．４０ 产成品 ２，３７０．６８ 借：所得税 １，８７７．５８ 贷：应交税金－应交所得税 １，８７７．５８ 为了吸引外商投资，我国规定外商投资企业的注册资本与投资总额之间应有最低 的比例限制，并且该注册资本可以分期筹集。但对于投资者在规定期限内未缴足其应 缴资本额的外商投资企业，其对外借款发生的利息，相当于投资者实缴资本与在规定 期限内应缴资本的差额应计付的利息，在计算企业应纳所得税时，不予列支。 ［案例五十二］ 永捷科技（深圳）有限公司属外商投资企业，注册资本为２０００万美元，合同 规定１９９８年底注册资金应到位５０％，１９９６年６月３０日全部到位。但实际 上，到１９９８年底，其注册资金仅到位６００万美元，这时企业另借款８００万美 元，发生利息支出１００万美元。该企业将全部利息支出均计入本期“财务费用”， 予以列支。 该企业１９９８年底应到位资金１０００万美元，实际到位６００万美元，差额 ４００万美元。企业实际借款８００万美元，其中有４００万美元应被视为注册资本， 与其相关的利息支出将不予列支。因此其发生的利息支出５０万元（即１００×４０ ０／８００）应从当期“管理费用”中转出，并调增应纳税所得额５０万元，相应增 加所得税额。 ［案例五十三］ 税务人员在审查深圳连达电子有限公司大修理业务时发现，该企业大修理实行预 提费用制度，且费用已提足。当期发生大修理费１２００００元。其会计分录为： 借：制造费用 １２０，０００ 贷：银行存款 １２０，０００ ［案例分析］ 实行预提大修理费用的企业，其发生的大修理费用应冲减预提费用。该企业的做 法是制造费用虚增，生产成本虚增，挤占了成本。 ［账务调整］ 如果是年度内发现的，应作如下调账分录： 借：预提费用 １２０，０００ 贷：制造费用 １２０，０００ 若是次年发现的，则应作如下调整：（假设所得税率为３０％，盈余公积提取率 为净利的１０％，投资者利润分配为净利的５０％）。 （１）借：预提费用 １２０，０００ 贷：应交税金--应交所得税 ３，６００ 以前年度损益调整 ８，４００ （２）借：以前年度损益调整 ８，４００ 贷：利润分配--未分配利润 ８，４００ （３）借：利润分配--未分配利润 ５，０４０ 贷：盈余公积 ８４０ 应付利润 ４，２００ （４）借：应付利润 ４，２００ 应交税金--应交提得税 ３，６００ 贷：银行存款 ７，８００ ［特别提示］ 根据费用分摊避税的反避税突破原理，税务工作人员在对企业的“待摊费用”、 “预提费用”、“管理费用”、“制造费用”、“财务费用”等账户进行查验时，应 重点审查是否符合税法规定，即使有相当一部分的费用在会计处理上符合《企业会计 准则》，但必须对照税法，是否有对立，若有，则以税法为依据。因为税务会计与财 务会计所得的利润结果是不相同。就像［案例五十］，江西君山电子公司对大修理基 金、存货减值准备以及长期投资或减值准备，在会计处理上符合谨慎性原则，符合企 业会计准则，任何人都不能讲该企业在会计处理上是错误的，但以此来申报所得税， 则必须符合税法。 (3)