【中华财税信息网北京03/04/2005信息】　一般而言，房地产开发企业从取得土 地到开发、出售产品都要经历一段期间。对此阶段的商品房建设用地是否征收城镇土 地使用税，时常会引发征纳双方的争议。那么，这些歧义是如何产生的呢？其根本原 因在于双方对于《国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关政策规定的通知》 （国税发［２００３］８９号，以下简称８９号文）相关规定的不同理解。 　　８９号文第二条第四款规定：房地产开发企业自用、出租、出借本企业建造的商 品房，自房屋使用或交付之次月起计征房产税和城镇土地使用税。有不少纳税人认为， 文件明确了房地产开发企业的商品房在完工并转作上述用途后，需要缴纳城镇土地使 用税，反之则应免税，从而得出了房地产开发用地不用缴税的结论。 　　事实上，上述推断并不正确。根据《国家税务局关于印发〈关于土地使用税若干 具体问题的补充规定〉的通知》（［８９］国税地字第１４０号，以下简称１４０ 号文）第六条的规定：房地产开发公司建造商品房的用地，原则上应按规定计征土地 使用税。但在商品房出售之前纳税确有困难的，其用地是否给予缓征或减征、免征照 顾，可由各省、自治区、直辖市税务局根据从严的原则结合具体情况确定。据此可知， 房地产开发用地属于土地使用税的征税范围。另外，考虑到房地产开发行业建设和回 收期长的特点，可能会出现纳税困难，国家税务总局赋予了省级税务部门对商品房出 售之前的开发用地的缓征和减免税权。因此，除非纳税人的确定存在困难，并报经批 准后，方可享受税收优惠，否则将照章纳税。 　　因此，纳税人只有结合８９号以及１４０号文件精神，才能对房地产开发用地的 城镇土地使用税政策沿革产生正确的认识。在实际操作中，房地产开发企业的开发产 品并不一定全部用于对外销售（如转为自用）或直接销售（如暂时性对处或出借）。 此时，虽然商品房的产权并未转移，但是实质上已经给纳税人带来了经济利益，企业 就应当履行相应的纳税义务。然而，１４０号文只是笼统地规定了省级税务部门拥有 商品房出售前的开发用地的缓征和减免权。上述纳税人依然可以提出城镇土地使用税 的减征、免征或缓征申请，显然有悖于税收的公平原则。而８９号文通过确定商品房 用于“自用、出租、出借”时的纳税义务发生时间，对其明确征税，从而将这部分开 发用地从原有的减免税范畴中分离出来，无疑弥补了１４０号文的不足，有利于维护 税法的刚性。纳税人孤立地理解８９号文件精神，并以此作为免税依据显然有失偏颇。 　　另外，国家税务总局于２００４年８月份颁布了《关于进一步加强城镇土地使用 税和土地增值税征收管理工作的通知》（国税发［２００４］１００号，以下简称 １００号文）。文件第二条规定：要严格按照减免税的管理权限和减免税审批程序办 事。根据国家宏观调控的要求和清理整顿工作重点，认真清理、从严控制各类开发区、 各类园区用地和属于国家产业政策限制发展行业用地的减免税。本通知下发后各地要 全面清理城镇土地使用税的减免规定，属于越权减免的要立即纠正并恢复征税；除经 批准开发建设经济适用房的用地外，对各类房地产开发用地一律不得减免城镇土地使 用税。据此可知，１４０号文件中的若干规定已经失效。目前，除了保留省级税务机 关对开发建设经济适用房的用地的城镇土地使用税减免权外，其他各类房地产开发用 地一律应征城镇土地使用税。 　　我们以时间的先后顺序为准，对上述三个文件进行排序后就不难发现，为了配合 对房地产行业实施的宏观调控，我国逐步减少了房地产开发用地的土地使用税的减免 税范围。首先，１４０号文确定了商品房建设用地要缴税，但同时赋予了省级税务部 门对商品房出售前的开发用地的缓征和减免权。其次，８９号文明确了纳税人将商品 房用于“自用、出租、出借”是一种应税行为，不能享受税收优惠，将其从原有的减 免税中区分开来。最后，１００号文更是取消了省级税务部门对房地产开发用地的缓 征和减免权，仅仅保留了其对建设经济适用房用地的城镇土地使用税减免权。 　　相关法规： 　　１、《国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关政策规定的通知》（国税 发［２００３］８９号） 　　２、《国家税务局关于印发〈关于土地使用税若干具体问题的补充规定〉的通知》 （［８９］国税地字第１４０号） 　　３、《国家税务总局关于进一步加强城镇土地使用税和土地增值税征收管理工作 的通知》（国税发［２００４］１００号） (4)