案 例

　　B县酒业有限公司，是一家中外合资企业，注册资本3000万元，其中：G省饮料集团投资1650万元，占55%股权、香港汇源公司投资900万元，占30%股权、B县国资委投资450万元，占15%股权。

　　G省饮料集团并代表其子公司——香港汇源公司与B县建材集团及其子公司——香港晋才公司签订《股权转让协议》，同时，又与B县建材集团、香港晋才公司、B县国资委、B县酒业公司签订《五方协议》作为《股权转让协议》的补充文件。《股权转让协议》称：G省饮料集团愿将其在B县酒业公司的55%股权1650万元折价为830万元转让给B县建材集团，并代表香港汇源公司将其在B县酒业公司的30%股权900万元折价为430万元转让给B县建材集团子公司——香港晋才公司。同时，又在《五方协议》中补充三个条款：1、G省饮料集团原欠B县酒业公司的货款670万元，由B县建材集团负责偿还；2、G省饮料集团为B县酒业公司担保向郑州某银行借款2000万元，B县酒业公司无力偿还，G省饮料集团应负担的连带偿还责任，由B县建材集团负责偿还；3、香港汇源公司股权转让价款，由B县建材集团代香港晋才公司付给G省饮料集团转交香港汇源公司。

　　分 析

　　根据上述《股权转让协议 》和《五方协议》相关条款，通过综合分析判断，该项股权收购交易，引起三方、五个会计主体或企业发生经济业务或会计事项。

　　三方是：收购方、被收购或转让方和被收购企业方，一共三方。

　　五个会计主体或企业是：收购方两个：B县建材集团和香港晋才公司；被收购或转让方两个：G省饮料集团和香港汇源公司；被收购企业方一个：B县酒业公司。

　　五个会计主体或企业发生的经济业务或会计事项是：

　　G省饮料集团发生了股权转让业务，股权转让协议价为830万元，但又在协议价外补充条款：让B县建材集团负责偿还其应付B县酒业公司货款670万元，这些，都是G省饮料集团在股权转让交易中获取的真实经济利益，因此，G省饮料集团发生的股权转让业务，其股权转让总收入应确认为1500万元（830＋670），其股权投资成本为1650万元，因而发生股权转让损失150万元（1500－1650）。相对，B县建材集团发生的股权收购业务，其股权收购总支出或股权投资总额也应确认为1500万元。另外，G省饮料集团在股权转让价外又补充条款：将其为B县酒业公司担保贷款2000万元应负的连带还款责任转嫁给B县建材集团承担，为此，B县建材集团以银行存款支付给B县酒业公司2000万元用于偿还银行借款，此项业务是：G省饮料集团随股权转让转嫁了担还款责任，并未发生实质性经济业务，而B县建材集团却随股权收购承接了担保还款责任，代B县酒业公司偿还借款，实质是垫付款项，仍享有收回权利，属于债权增加，相对，B县酒业公司只是变换了债务主体，仍负有偿还义务。B县建材集团用银行存款代香港晋才公司支付给G省饮料集团转交香港汇源公司的430万元，此项业务是：B县建材集团是垫付款项，属于债权增加，相对，香港晋才公司属于增加负债和股权投资；G省饮料集团是代收款项，资产和负债同时增加，相对，香港汇源公司增加了一项债权和一笔股权转让收入。香港汇源公司，应确认股权转让收入为430万元，其股权投资成本为900万元，因此，发生股权转让损失470万元（430－900）。由于G省饮料集团和香港汇源公司将其拥有的B县酒业公司85%股权转让给B县建材集团和香港晋才公司，因此，B县酒业公司只是发生了股东变更业务事项，企业主体并未变动。

　　根据上述分析，按照《企业会计准则》及其应用指南相关规定，该项股权收购交易各方，应作如下会计处理。

　　一、股权被收购或转让方的会计处理

　　1、G省饮料集团的会计处理

　　（1）收到股权转让价款

　　借：银行存款　　830万元

　　　　应付账款——B县酒业公司　　670万元

　　　　投资收益——投资损失　　150万元

　　　贷：长期股权投资——B县酒业公　　1650万元

　　（2）代收股权转让价款

　　借：银行存款　　430万元

　　　贷：其他应付款——香港汇源公司　　430万元

　　附件是：《股权转让协议》和《五方协议》以及转让股权声明等相关原始凭证。

　　2、香港汇源公司的会计处理

　　借：其他应收款——G省饮料集团　　430万元

　　　　投资收益——投资损失　　470万元

　　　贷：长期股权投资——B县酒业公司　　900万元

　　附件是：《股权转让协议》和《五方协议》以及转让股权声明等相关原始凭证。

　　二、股权收购方的会计处理

　　1、B县建材集团的会计处理

　　（1）支付股权投资价款

　　借：长期股权投资——B县酒业公司　　1500万元

　　　贷：应付账款——B县酒业公司　　670万元

　　　　　银行存款　　830万元

　　（2）承接担保贷款连带责任代还借款

　　借：其他应收款——B县酒业公司　　2000万元

　　　贷：银行存款　　2000万元

　　（3）代香港晋才公司垫付股权收购款

　　借：其他应收款——香港晋才公司　　430万元

　　　贷：银行存款　　430万元

　　附件是：《股权转让协议》、《五方协议》、转让股权声明等相关原始凭证和B县酒业公司开 具的《出资证明》。

　　2、香港晋才公司的会计处理

　　借：长期股权投资——B县酒业公司　　430万元

　　　贷：其他应付款——B县建材集团　　430万元

　　附件是：《股权转让协议》、《五方协议》、转让股权声明等相关原始凭证和B县酒业公司开具的《出资证明》。

　　三、被收购企业方——B县酒业公司的会计处理

　　（1）收到B县建材集团代还借款

　　借：银行存款　　2000万元

　　　贷：其他应付款——B县建材集团　　2000万元

　　（2）归还郑州某银行借款

　　借：银行借款　　2000万元

　　　贷：银行存款　　2000万元

　　（3）调整应收货款账户

　　借：应收账款——B县建材集团　　670万元

　　　贷：应收账款——G省饮料集团　　670万元

　　（4）调整“实收资本”明细账户

　　借：实收资本——G省饮料集团（55%）　　1650万元

　　　贷：实收资本——B县建材集团（55%）　　1650万元

　　借：实收资本——香港汇源公司（30%）　　900万元

　　　贷：实收资本——香港晋才公司（30%）　　900万元

　　附件是：《股权转让协议》、《五方协议》、转让股权声明等相关原始凭证和B县酒业公司开具的《出资证明》存根。