【中华财税网北京07/28/2004信息】　二、存货加工成本的构成 　　存货的加工成本，是指在存货加工的过程中发生的追加费用，包括直接人工以及 按照一定方法分配的制造费用。直接人工，是指小企业在生产产品过程中，直接从事 产品生产的工人工资和福利费。直接人工和间接人工的划分依据是生产工人是否与所 生产的产品直接相关（即可否直接确定其服务的产品对象）。《小企业会计制度》未 对存货加工成本进行明确规定，此处介绍目前我国会计实务中的做法。 　　（一）存货加工成本的确定原则 　　小企业在存货加工过程中发生的直接人工和制造费用，如果能够直接计入有关的 成本核算对象，则应直接计入。否则，应按照一定方法分配计入有关成本核算对象。 分配方法一经确定，不得随意变更。存货加工成本在在产品和完工产品之间的成本分 配应通过成本核算方法进行计算确定。 　　（二）存货加工成本的分配 　　１．直接人工的分配。如果生产车间同时生产几种产品，则其发生的直接人工， 应采用一定方法分配计入各产品成本中。由于工资形成的方式不同，直接人工的分配 方法也不同。比如，按计时工资分配直接人工、按计件工资分配直接人工。 　　（１）技计时工资分配直接人工。计时工资一般是依据生产工人出勤记录和月标 准工资计算，因而不能反映生产工人工资的用途。所以，计时生产工人工资一般是以 按出勤时间计算的计时工资为基数，以产品生产耗用的生产工时为分配标推。其计算 公式如下：　　　　 　　直接人工分配率＝本期发生的直接人工／各产品耗用的实际工时（或定额工时） 之和 　　某产品负担的直接人工＝该产品耗用的实际工时（或定额工时）数×直接人工分 配率 　　（２）按计件工资分配直接人工。计件工资下，直接人工的分配可根据产量和每 件人工费率，分别产品进行汇总，计算出每种产品应负担的直接人工。 　　２．制造费用的分配。小企业分配制造费用，可选用多种分配方法。小企业应根 据制造费用的性质、产品的性质以及生产的方式，结合自身的实际情况，对正常生产 活动发生的制造费用，合理选用分配方法。 　　由于小企业各个生产车间或部门的生产任务、技术装备程度、管理水平和费用水 准各不相同，因此，制造费用的分配一般按生产车间或部门进行。 　　小企业应当根据制造费用的性质，合理选择分配方法。也就是说，小企业所选择 的制造费用分配方法，必须与制造费用的发生具有较密切的相关性，并且使分配到每 种产品上的制造费用金额基本合理。但是，同时应适当考虑计算手续的简便。在各种 产品之间分配制造费用的方法，通常有按生产工人工资、按生产工人工时、按机器工 时、按耗用原材料的数量或成本、按直接成本（原材料、燃料、动力、生产工人工资 及应提取的职工福利费之和）和按产成品产量等。 　　（１）按生产工人工资，即按照各种产品的生产工人工资的比例分配制造费用的 方法。计算公式如下： 　　某种产品应负担的制造费用＝制造费用总额／车间生产工人工资总额×生产工人 工资额 　　（２）按生产工人工时，即按照各种产品的生产工人工时数的比例分配制造费用。 计算公式如下： 　　某种产品应负担的制造费用＝制造费用总额／车间生产工人工时总数×某种产品 的生产工人工时数 　　（３）按机器工时，即按照各种产品的机器工作小时数的比例分配制造费用的方 法。计算公式如下： 　　某种产品应负担的制造费用＝制造费用总额／机器工作总时数×某种产品的机器 工作时数 　　（４）按耗用原材料的数量或成本，即按照各种产品所耗用的原材料的数量或成 本的比例分配制造费用的方法。计算公式如下： 　　某种产品应负担的制造费用＝制造费用总额／耗用原材料的数量（或成本）总数 ×某种产品所耗用的原材料的数量（或成本） 　　（５）按直接成本（原材料、燃料、动力、生产工人工资及应提取的福利费之和）， 即按照计入各种产品的直接成本（原材料、燃料、动力、生产工人工资及应提取的福 利费之和）的比例分配制造费用的方法。计算公式如下： 　　某种产品应负担的制造费用＝制造费用总额／各种产品的直接成本总额×某种产 品的直接成本 　　（６）按产成品产量，即按各种产品的实际产量（或标准产量）的比例分配制造 费用的方法。其中某种产品的标准产量，是通过将该种产品的实际产量乘以换算标准 产量的系数而求得的。计算公式如下： 　　某种产品应负担的制造费用＝制造费用总额／各种产品的实际产量（或标准产量） ×某种产品的实际产量（或标准产量） 　　以上各种分配方法，通常是以各月生产车间或部门的制造费用实际发生额进行分 配的。 　　为简化核算，小企业也可以按预定分配率（或称计划分配率）进行分配。预定分 配率的计算公式如下： 　　某种产品应负担的制造费用＝制造费用全年预计数／全年预计业务量（机器工时、 生产工人工资等）×某种产品的当月实际业务量（机器工时、生产工人工资等） 　　采用这一方法时，全年各月实际生产数与已分配数之间的差额，除其中属于为次 年开工生产做准备的可留待下一年分配外，其余的都应当在当年年度终了时调整本年 度的产品成本。 　　３．联产品加工成本的分配。联产品，是指使用同种原料，经过同一生产过程同 时生产出来的两种或两种以上的主要产品。如炼油厂，通常是投入原油后，经过某个 加工过程，可以生产出汽油、轻柴油、重柴油和气体四种联产品。 　　在分离点以前发生的成本，称为联合成本。“分离点”，是指在联产品生产中， 投入相同原料，经过同一生产过程，分离为各种联产品的时点。分离后的联产品，有 的可以直接销售，有的还需进一步加工，才可供销售。联产品成本的计算，通常分为 两个阶段进行：一是联产品分离前发生的生产费用即联合成本，可按一个成本核算对 象设置一个成本明细账进行归集，然后将其总额按一定分配方法如：售价法、实物数 量法等，在各联产品之间进行分配。二是分离后按各种产品分别设置明细账，归集其 分离后所发生的加工成本。 　　（１）售价法。在售价法下，联合成本是以分离点上每种产品的销售价格为比例 进行分配的。采用这种方法，要求每种产品在分离点时的销售价格有可靠的计量。 　　如果联产品在分离点上即可供销售，则可采用销售价格进行分配。如果这些产品 尚需要进一步加工后才可供销售，则需要对分离点上的销售价格进行估计。此时，也 可采用可变现净值进行分配。 　　例１：资料：新世纪公司生产Ａ产品和Ｂ产品，Ａ产品和Ｂ产品为联产品。１月 份发生加工成本５００００００元。Ａ产品和Ｂ产品在分离点上的销售价格总额为 ３０００００００元，其中Ａ产品的销售价格总额为１８００００００元，Ｂ产品的 销售价格总额为１２００００００元。 　　采用售价法分配联合成本： 　　Ａ产品：１８００００００／３０００００００×５００００００ ＝３００００００（元） 　　Ｂ产品：１２００００００／３０００００００×５００００００ ＝２００００００（元） 　　（２）实物数量法。采用实物数量法时，联合成本是以产品的实物数量为基础分 配的。这里的“实物数量”可以是数量、重量。实物数量法通常适用于所生产的产品 的价格很不稳定或无法直接确定。 　　单位数量（或重量）成本＝联合成本／各联产品的总数量（总重量） 　　例２：资料：同例１，同时假定Ａ产品为５６０件，Ｂ产品为４４０件。采用实 物数量法分配联合成本： 　　Ａ产品：５００００００／（５６０＋４４０）×５６０＝２８０００００（元） 　　Ｂ产品：５００００００／（５６０＋４４０）×４４０＝２２０００００（元） 　　此外，需要说明的是，在分配主产品和副产品的加工成本时，通常先确定副产品 的加工成本，将其差额确定为主产品的加工成本。副产品，是指在同一生产过程中， 使用同种原料，在生产主要产品的同时附带生产出来的非主要产品。它的产量取决于 主产品的产量，随主产品产量的变动而变动，如甘油是生产肥皂的这个主产品时的副 产品。由于副产品价值相对较低，而且在全部产品生产中所占的比重较小，因而可以 采用简化的方法确定其成本；然后从总成本中扣除，其余额就是主产品的成本。比如， 副产品可以按预先规定的固定单价确定成本。 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 　　（４）