【中华财税网北京07/09/2004信息】　会计准则规定以非现金资产方式清偿债务 的，债权人就应将重组债权的账面价值作为受让的非现金资产的入账价值。 　　税务处理办法规定，债权人应将重组债权的计税成本与收到的非现金资产公允价 值之间的差额，确认为当期债务重组损失，冲减应纳税所得额；债权人取得的非现金 资产，应当按照有关资产的公允价值（包括与转让资产有关的税费）确定其计税成本， 据以计算可以在企业所得税前扣除的固定资产折旧费用、无形资产摊销费用或结转商 品销售成本等。 　　在进行纳税调整时，应注意两方面内容：一是债务重组损失的纳税调整。会计准 则不确认债权人的债务重组损失，税法则确认债权人的债务重组损失，申报当期企业 所得税时，应调减应纳税所得额，调减金额为债权方的重组债权的账面余额与收到的 非现金资产公允价值之间的差额。二是因接受非现金资产入账价值不同，造成的纳税 调整。会计上以重组债权的账面价值为计量基础对收到非现金资产进行计价，对非现 金资产的减值，期末通过计提减值准备予以反映；税法上，以收到的非现金资产的公 允价值为计量基础，对非现金资产的计税成本予以反映。因债权人接受的资产用途、 计入成本的时间和方法不同，对企业纳税的影响也不同，纳税调整也应区别对待。 　　［例２］Ｍ公司２００２年１月销售其产品给Ｎ公司价值２０万元（含税）。按 合同规定，Ｎ公司应于２００２年３月支付货款。至２００３年６月，Ｎ公司因资金 周转困难，仍未支付货款。经双方协定于６月１日进行债务重组。Ｎ公司以一台原值 ２４万元，已提折旧６万元的设备抵债，该设备经评估净值为１９．５万元，Ｎ公司 支付评估费２０００元。假定该项设备尚可使用５年。 　　１．Ｎ公司账务处理： 　　（１）借：固定资产清理　１８００００ 　　 累计折旧　　６００００ 　　 贷：固定资产　２４００００ 　　（２）借：固定资产清理　　２０００ 　　 贷：银行存款　２０００ 　　（３）借：应付账款　　２０００００ 　　 贷：资本公积　１８０００ 　　 固定资产清理　１８２０００ 　　Ｎ公司税务处理： 　　Ｎ公司应于重组日确认资产转所得１３０００元（＝１９５０００ －１８００００－２０００）和债务重组所得５０００元（２２０００００ －１９５０００）。在申报２００３年度企业所得税时，调增应纳税所得额 １８０００元（＝１３０００＋５０００）。纳税调整金额与会计账务计入“资本公 积”金额相等。 　　２．Ｍ公司账务处理： 　　（１）借：固定资产　　２０００００ 　　 贷：应收账款２０００００ 　　（２）当年应提折旧２００００万元（＝２０／５／１２×６） 　　 借：制造费用　　２００００ 　　 贷：累计折旧　　２００００ 　　Ｍ公司税务处理： 　　Ｍ公司应确认债务重组损失５０００元（＝２０００００－１９５０００），调 减当年应纳税所得额５０００元；同时Ｍ公司应以该项设备的评估价１９５０００元 作为计税成本，并以此成本为依据计提折旧。故该项设备当年应在企业所得税前扣除 的折旧额为１９５００元（＝１９５０００／５／１２×６），应纳税调增５００元 （＝２００００－１９５００）。在申报２００３年企业所得税时，应调减应纳税所 得额４５００元。以后４年逐年纳税调增５００元。 　　［例３］假设［例２］中Ｎ公司用以抵债的设备原值２４００００元，已提折旧 ２００００元，评估净值为２５００００元（假定不考虑相关税费）。 　　１．Ｎ公司账务处理： 　　（１）借：固定资产清理２２００００ 　　 累计折旧　　２００００ 　　 贷：固定资产　２４００００ 　　（２）借：应付账款　　２０００００ 　　 营业外支出－债务重组损失　　２００００ 　　 贷：固定资产清理　　２２００００ 　　Ｎ公司税务处理：发生的债务重组损失为５００００元（＝２０００００－ ２５００００），资产转让收益３００００元（＝２５００００－２２００００）。 这项债务重组业务，显然有失公允。Ｎ公司应向Ｍ公司收取补价，税务机关有权对其 转让行为核定转让收益。 　　２．Ｍ公司账务处理： 　　（１）借：固定资产　　２０００００ 　　 贷：应收账款２０００００ 　　（２）当年应提折旧　２００００元（＝２０００００／５／１２×６） 　　 借：制造费用　　２００００ 　　 贷：累计折旧　　２００００ 　　Ｍ公司税务处理：应以该项设备的评估价２５００００元作为计税成本，并以此 成本计提折旧，故该项设备应在当年企业所得税前扣除的折旧额为２５０００元 （＝２５００００／５／１２×６）。在申报２００３年企业所得税时，应调减应纳 税所得额５０００元（＝２００００－２５０００）。 　　以债务转为资本清偿债务 　　（一）债务人的会计与税务处理的差异 　　会计准则规定，债务人以债务转为资本清偿债务的，债务人应按重组债务的账面 价值与债权人因放弃债权而享有股权的账价值之间的差额确认为资本公积；税务处理 办法规定，债务人应将重组债务的账面价值与债权人因放弃债权而享有的股权公允价 值的差额，确认为债务重组所得，计入当期应纳税所得额。 　　会计准则以债权人因放弃债权而享有股权的账面价值为比较基础，债务人对重组 债务账面价值与其差额，确认为“资本公积”；税务处理办法以债权人因放弃债权而 享有股权的公允价值为比较基础，债务人对重组债务账面价值与其差额，确认为债务 重组所得，计入企业当期应纳税所得额中。在申报当期企业所得税时，应调增应纳税 所得额。 　　（二）债权人会计与税务处理的差异 　　会计准则规定，债权人将重组债权的账面价值加相关税费作为受让股权入账价值。 税务处理办法规定，债权人应将享有股权的公允价值作为该项投资的计税成本。 　　会计准则及税务处理办法均未规定债权人确认损失。两者区别为对受让股权入账 价值的确认标准不同。在处置该项长期投资时，应按计税成本结转，确认股权处置所 得，并进行纳税调整。 　　以修改其他债务条件进行的债务重组 　　会计准则规定，如果重组债务的账面价值大于将来应付金额，债务人应将重组债 务的账面价值减记至将来应付金额，减记的金额确认为资本公积。债权人应将重组债 权的账面价值减记至将来应收金额，减记的金额确认为当期的债务重组损失。 　　税务处理办法规定，债务人应将重组债务的计税成本减记至将来应付金额，减记 的金额确认为当期的债务重组所得；债权人应将重组债权的计税成本减记至将来应收 金额，减记的金额确认为当期的债务重组损失。 　　会计准则与税务处理办法的区别在于对债务人减记的债务金额，前者确认为“资 本公积”，后者确认为债务重组所得，申报当期企业所得税时，应调增当期应纳税所 得额。 　　对债权人来说，会计准则与税务处理办法规定一致，都确认了债权方的债务重组 损失，纳税调整比照以低于债务账面价值的现金清偿债务的方式进行处理。 　　混合重组业务 　　在进行纳税调整时，只需要按照相应的顺序对照前述的调整方法进行逐项调整即 可。 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 　(4)