【中华财税网北京12/05/2002信息】　２００１年６月，财政部发布了《内部会 计控制规范——基本规范（试行）》和《内部会计控制规范——货币资金（试行）》， 目前又已完成了采购与付款、销售与收款、工程项目等３个内部控制具体规范的初稿 及一审、二审工作，并开始实物资产、对外投资、预算、担保等多个控制项目的前期 研究。内部会计控制制度是企业和单位加强内部会计监督的一项基础设施建设，对于 贯彻落实《会计法》，加强企业内部管理，对于注册会计师审计的顺利开展，都具有 极其重要的意义。 一、制定《内部会计控制规范》的意义 　　１．是贯彻实施《会计法》的客观要求。新《会计法》第二十七条规定：“各单 位应当建立、健全本单位内部会计监督制度。单位内部会计监督应当符合下列要求： （１）记账人员与经济业务事项和会计事项的审批人员、经办人员、财物保管人员的 职责权限应当明确，并相互分离、相互制约；（２）重大对外投资、资产处置、资金 调度和其他重要经济业务事项的决策和执行的相互监督、相互制约程序应当明确； （３）财产清查的范围、期限和组织程序应当明确；（４）对会计资料定期进行内部 审计的办法和程序应当明确。”上述４个“应当明确”尽管在字面上没有出现内部控 制的提法，但其所规定的职责分离、授权批准、相互制约、监督检查等制度却体现了 内部控制的核心和精髓，反映了内部控制的基本理念。同时，《会计法》第四十二条 第九款指出，“未按照规定建立并实施单位内部会计监督制度”的，将被追究相应法 律责任。《会计法》为推进内部控制建设提供了法律依据，而建立健全内部控制并落 实到位也必将促进《会计法》的贯彻执行。财政部门作为会计工作的归口管理部门和 《会计法》的执法主体，在推动内部控制建设中自然责无旁贷。 　　２．是切实履行财政部门管理职能的具体行动。项怀诚部长曾经指出，财政部门 有四大职能：一是预算管理；二是税政管理；三是国有资产管理；四是会计管理。从 内部控制的角度分析，单位控制弱化、管理松懈，势必造成国有资产流失、会计信息 失真，也势必造成收入申报不实、税款缴纳不准、“小金库”盛行、预算外收入“打 埋伏”等诸多现象，会直接或间接地影响着国家宏观经济决策和财政政策的制定实施。 因此，财政部门有义务、有责任从外部入手强化监管，从内部着眼夯实内控，通过不 懈努力使这些问题逐步得以解决。 　　３．是推动建立现代企业制度、完善公司治理结构和提高单位经营管理水平的重 要举措，同时也是吸收、借鉴国外先进经验和通行做法，从源头上堵塞漏洞、治理腐 败的一项制度安排。在建立社会主义市场经济体制的过程中，出现了大量经济犯罪案 件。其中大多数案例都与单位内部会计监督不力、控制和管理弱化紧密相关。如有的 单位，厂长经理一个电话、一个条子就可划转数百万、上千万资金，至于为什么用、 用到什么地方去了，无人过问，无人监督。财政部一直以高度的责任感关心单位，尤 其是国有企业内部控制问题。１９９６年，财政部就发布了《独立审计准则第九号— —内部控制与审计风险》，要求注册会计师应当审查企业的内部控制。１９９６年， 财政部发布《会计基础工作规范》，明确要求各单位应当建立内部牵制制度，体现了 对内部控制问题的前期认识和关注。 二、《内部会计控制规范》的制定是集思广益、群策群力的结果 　　按照财政部规划，内部会计控制规范作为《会计法》的配套规章和国家统一会计 制度的重要组成部分，将采取分批分步制定实施的方式。针对当前会计及相关工作中 管理最为薄弱的环节，先制定最迫切需要的若干规范。在此基础上，经过几年的努力， 逐步建立起与我国经济发展相适应、满足不同单位经营管理需求的内部控制规范体系。 　　根据这一思路，前一阶段主要做了以下工作：（１）２００１年６月发布了《内 部会计控制规范——基本规范（试行）》和《内部会计控制规范——货币资金（试行）》。 （２）２００１年１１月，组织专家研究初审了采购与付款、销售与收款、工程项目 等３个内部控制具体规范初稿；２００１年１２月，财政部就前述３个具体规范的征 求意见稿面向社会公开征求意见。（３）２００２年，全面启动了对实物资产、对外 投资、预算、担保等多个控制项目的前期研究，一批学识渊博、经验丰富的专家教授 被吸收进了研究队伍，一批针对性强、实用性高的内部控制规范将按计划陆续出台。 在研究、制定规范的同时，财政部还适时开展对已发布控制规范的跟踪调查和监督检 查，以检验规范的科学性、适应性，保证规范的有效执行，切实发挥规范的积极作用。 　　从前一阶段研究制定的情况看，《内部会计控制规范》完全是集思广益、群策群 力的结果。首先，财政部积极通过召开研讨会等方式，广泛宣传，深入发动，热烈讨 论，为制定内部控制规范营造良好氛围。如２０００年１１月，财政部在南京召开了 内部控制制度研讨会，就构建具有中国特色的内部控制体系问题广泛征求企业界、会 计理论界、注册会计师界和会计管理部门的意见，在社会上引起强烈反响。冯淑萍部 长助理曾评价这次会议是“我国内部控制制度体系建设发展史上的里程碑”。同时， 还深入基层调查研究，切实掌握单位内部控制的主要环节和强点、弱点。在此基础上， 通过走访、摸底，排列出目前各单位管理最为松懈、控制最为薄弱、最迫切需要的若 干控制项目。首批确定的重点项目有９个，包括货币资金、实物资产、采购与付款、 销售与收款、工程项目、对外投资、筹资、成本费用、担保等。形成初稿后，财政部 进一步组织专家初审，并发布征求意见稿，广泛听取社会各方面意见并进行汇总、分 析。在此基础上，组织二审。最后再终审定稿、正式发布。从前一阶段的情况看，社 会各界对《内部会计控制规范》的研究制定极为关注。每个文件在征求意见时，都有 大量单位来函、来电反馈意见。其中有党政机关、国有大中型企业，有金融机构、社 会中介组织，也有高等院校、社会团体。截至目前，仅团体书面意见就已超过４００ 份，直接参与讨论的人员在１万人以上。 三、《内部会计控制规范》的特点与作用 　　（一） 主要特点 　　１．具有普遍约束力。《内部会计控制规范——基本规范（试行）》规定，“本 规范适用于国家机关、社会团体、公司、企业、事业单位和其他经济组织”。这就明 确了财政部制定的内部控制规范的效力范围：在中国境内的前述所有单位都必须遵守 这一规范，没有例外。我们知道，为了加强行业、系统内部控制，一些部门也相应制 定了一些控制制度。如中国证监会制定了《证券公司内部控制指引》、《期货经纪公 司内部控制指导原则》；中国人民银行制定了《商业银行内部控制指引（征求意见稿）》 等。这些制度对加强证券公司、期货经纪公司、商业银行的内部控制，防范和降低各 种风险具有重大作用，应予肯定，但这些规定都带有较强的行业特征，不能对其他行 业的单位起到约束作用。而财政部制定的内部控制规范较好地克服了上述局限，能够 在最大范围内发挥作用，形成威慑，同时也为其他部门制定本部门、本系统的内部控 制规定提供了参考依据。 　　２．具有强制执行力。《内部会计控制规范——基本规范（试行）》及随之发布 的各项具体规范，是依据《会计法》等有关法律法规制定的，属于国家统一的会计制 度范畴。从法律层次上看，是财政部的部门规章，具有强制执行力。需要着重指出的 是，尽管出于各种考虑，财政部对“基本规范”等暂时采取了“试行”的方式，但试 行不等于试点，更不等于可执行可不执行。如果单位不按照内部控制规范行事，财政 部门将依据《会计法》实施相应行政处罚。 　　３．既认真吸收国外先进成果，又充分考虑我国国情，注重可操作性。当今世界 公认的内部控制领域纲领性文件，当属美国COSO委员会１９９２年提出、１９９４年 修改的《内部控制——整体框架》。该文件认为内部控制应包含控制环境、风险评估、 控制活动、信息与沟通、监控等５个相互联系的要素。该文件从谋篇布局到内容阐释 也都围绕这５个方面展开。财政部制定的内部控制规范较好地吸收和借鉴了该文件的 先进成分。比如：规定内部控制应随着外部环境的变化、单位业务职能的调整和管理 要求的提高，不断修订完善，体现了控制环境思想；规定单位要树立风险意识，针对 各个风险控制点，建立有效的风险管理系统，体现了风险评估的要求；规定了内部控 制的内容和方法，体现了控制活动的要点；规定各单位要建立和完善内部报告制度， 全面反映经济活动情况，及时提供业务活动中的重要信息，增强内部管理的时效性和 针对性，体现了信息与沟通的主旨；规定各单位应当重视内部控制的监督检查工作， 由专门机构或者指定专门人员具体负责内部控制执行情况的监督检查，体现了监控的 理念。可以说，财政部制定的内部控制规范在所有重大方面与国际先进做法保持了协 调一致。 但另一方面，考虑到中国的具体国情，财政部在制定内部控制规范时又十分注意 照顾国人的阅读习惯，在遣词造句等方面力求朴实、平和、自然，避免过于晦涩和深 奥。同时还明确指出国务院有关部门可以根据内部控制规范制定本部门或本系统的内 部控制规定，各单位可以根据财政部的控制规范和部门、系统的控制规定制定本单位 的控制制度。这使内部控制体系在具有鲜明的层次性的基础上增强了各单位贯彻实施 的主动性、灵活性，从而使内部控制既易于理解，又便于操作。 　　（二） 主要作用 　　１．为公开发行股票、债券的公司披露内部控制情况提供了直接依据，必将大大 促进证券市场的健康发展。中国证监会在其《公开发行证券的公司信息披露内容与格 式准则第１号——招股说明书》第一百二十二条规定，“发行人应披露公司管理层对 内部控制制度完整性、合理性及有效性的自我评估意见。注册会计师指出以上‘三性’ 存在重大缺陷的，应予披露并说明改进措施”。发行人进行自我评估最直接最权威的 标准就是财政部制定的内部控制规范。 　　２．为注册会计师评审单位内部控制情况提供了评价标准，丰富和发展了注册会 计师执业范围和服务领域。早在１９９６年，财政部就发布了《独立审计准则第９号 ——内部控制与审计风险》，要求注册会计师应当审查企业的内部控制情况。但由于 缺乏一整套科学严密的评价标准，多年来注册会计师对单位内部控制的评审更多地出 于一种审计程序和审计效率的考虑，而对内部控制本身的健全性、有效性关注不够， 对如何提升内部控制的实际效能较少提出建设性意见或建议。内部会计控制规范的出 台，为解决这一问题提供了极为有利的条件。在财政部发布《内部会计控制规范》不 久，中国注册会计师协会也发布了《内部控制审核指导意见》，对注册会计师签定内 部控制审核业务约定书、制定审核计划、履行审核程序、出具审核报告等作出详细规 定。毋庸置疑，为支持、规范注册会计师开展内部控制评审工作提供了依据和准则， 注册会计师的传统业务范围也将得以进一步拓展，服务领域进一步扩大。 　　３．为各部门、各单位完善治理结构、提升管理水平提供了法律依据，必将增强 单位防范、控制风险的能力和市场竞争实力，为保证国民经济持续健康发展和平稳运 行奠定了基础。健全有效的内部控制机制，以合理划分人权、事权、监督检查权为制 度内核，以保护单位资产安全完整、保证会计信息真实可靠、保障国家法律、法规、 规章和单位内部经营管理目标实现为终极目的，是单位规避风险、趋利避害的“安全 阀”，也是整个社会经济安全运行的重要屏障。从这个意义上讲，财政部加快推进内 部控制建设，虽着手于细微之处，却作用于安邦之道。 (4)