【中华财税网北京08/05/2002信息】　近几年来，财政部实行了会计信息质量检 查公告制度，有力地打击了会计造假行为，促进了会计信息质量的提高，对整顿和规 范市场经济秩序发挥了重要作用。那么，在会计信息质量检查中如何对注册会计师出 具的审计报告进行检查呢?笔者试就有关问题谈谈自己的看法。 一、对注册会计师出具审计报告检查的重点内容 在对注册会计师出具的审计报告的财政监督检查中，主要看注册会计师是如何实 施必要审计程序进行测试、确认的，对测试、确认的结果是如何处理的，以及所发表 的审计意见是否与审计结果相符。从财政监督的角度看，注册会计师审计年度会计报 表的重点内容与会计信息质量检查中对审计报告检查的重点内容是一致的。主要包括： 1、会计报表所列资产、负债及所有者权益在资产负债表日是否确实存在，有无 虚列资产、负债和所有者权益，有无虚列交易事顶。2、所有的会计事项和交易是否 均已包含在会计记录中，会计报表有无遗漏，有无未填报的资产、负债和已发生的交 易事项。3、在资产负债表日，报表中所列资产是否确为被审单位所有，所列负债是 否确为被审单位应承担的义务，有无将不属本单位所有的资产或负债列入报表中。4、 各项交易及会计事项的计价方法是否符合规定，所列会计报表的金额是否正确，账表 资料数字计算加总是否准确，勾稽关系是否正确。5、会计事项和交易记录是否计入 适当的会计期间，有无将应计入当期的会计事项和交易计入下期或将不应计入当期的 会计事项和交易计入当期。6、会计报表所列金额的分类是否恰当，会计报表的披露 及说明是否适当。 二、对注册会计师主要审计工作环节的检查 (一)检查注册会计师对被审单位基本情况的了解程度，判断审计决策及对内部控 制制度的评价是否恰当。 为了防范审计风险，确保执业质量，注册会计师在接受 委托前必须了解被审单位的基本情况和内部控制制度的设立、运行等。通过对被审单 位基本情况的全面了解，注册会计师应作出如下判断和评价：第一，是否接受委托并 实施审计；第二，被审单位内控制度设立、运行情况如何；第三，如接受委托，在审 计工作中如何通过实施相应审计程序将审计风险降至最低限度。在财政监督中，通过 对上述内容的检查，可以评判注册会计师的风险意识程度、审计决策妥否及内控评价 如何。 (二)检查审计业务委托书(或约定书)。 审计业务委托书是会计师事务所与委托人共同签署的书面合同。在财政监督中， 对会计师事务所审计业务约定书的检查，是对其执业质量检查的重要环节，其主要内 容是：第一，所签订的审计业务约定书是否符合国家有关规定，内容是否完整；第二， 审计目的和审汁范围是否明确；第三，委托与受托双方的权利与义务是否清楚适当； 第四，会计责任与审计责任的界定与划分是否明确；第五，审计工作的完成时间及收 费等相关内容是否有明确约定；第六，整个审计业务工作是否按约定书执行。对审计 业务约定书的检查方法，主要是通过调阅约定书，对照国家有关规定和审计业务的实 施情况进行分析，从而发现问题。 (三)检查审计计划，判断整个审计工作安排是否周密、科学、有序，并有针对性。 审计计划是注册会计师为完成审计业务，达到预期的审计目标，在具体执行审计 程序之前编制的工作计划。对审计计划的检查，首先是要看审计计划的制定是否严谨、 完整，其次是要看审计计划的具体执行过程及结果如何。 (四)检查所确定的审计重要性水平，判断审计风险初步评估是否科学可靠。 确定科学合理的重要性水平，是注册会计师防范审计风险的一个重要工作环节。 在近几年的检查中，我们发现有的注册会计师不确定重要性水平，毫无风险意识；有 的虽然在审计计划中列示有重要性水平指标，但因缺乏科学性和合理性，而使之流于 形式；还有的对明显超出重要性水平、可能改变报告性质的审计结果并未采取必要措 施加以解决，重要性水平与审计结果成为两张皮。因此，我们在对会计师事务所的检 查中，应充分核查其重要性水平是如何确定的，重要性水平与审计结果之间是如何衔 接、协调的，注册会计师是如何用重要性水平来衡量和处理可能改变报告性质的审计 结果的。 (五)检查审计程序、审计取证的实施情况，判断其是否适当、充分。 对审计程序的检查，首先，要查阅注册会计师制定的审计程序是否满足审计目标 的要求，有无遗漏必要审计程序；其次，要查阅审计程序、审计项目审定表和检查表 及相关的取证材料，看审计程序的执行程度如何。获取充分适当的审计证据是审计程 序产生的直接结果，对审计证据充分性、适当性的检查，主要是将相关工作底稿与所 取得的证据结合起来查阅，看其取证资料是否相关、翔实；同时还要检查注册会计师 据以得出结论的证据来源是否充分可靠。 (六)检查审计工作底稿、审计复核情况，判断揭示的问题是否翔实，复核手续是 否到位。 检查审计工作底稿，主要看格式是否规范，标识是否一致，记录是否清晰，结论 是否正确；工作底稿是否能反映已实施审计程序的基本轨迹，对被审单位内部控制制 度的研究和评价，有关账项已审定的发生额及审计结论等内容。同时，审计工作底稿 是否实行了三级复核制，各级复核手续是否到位，也是检查审计工作底稿的重要内容。 (七)检查审计报告，判断其结构是否规范严谨，所发表的审计意见是否如实、恰 当。 对审计报告的检查，主要有三个方面的内容：一是检查审计报告表述方式是否符 合独立审计准则要求。近几年的检查发现，有些会计师事务所为了逃避审计责任，在 审计报告中往往采取不适当的表述方式。如对集团公司的审计，由于其抽查面较小， 在意见段对样本单位发表标准的审计意见，但对集团公司只发表“从总体上研判是公 允的”的意见；有的会计师事务所将应在说明段表述的内容，不在审计报告正文中表 述，而是放在所附的《审计情况说明》中。二是检查审计报告类别。独立审计准则对 每种类型的审计报告都有严格的条件限制。我们在检查中，应根据审计程序表、审定 表、审计差异调整表和对企业会计信息质量检查情况、对照独立审计准则规定判断注 册会计师所出具的审计报告是否恰当。三是检查审计报告日期。审计报告日期是确定 会计责任与审计责任的划分界限。按照独立审计准则规定，一般是指注册会计师完成 外勤审计工作的日期，当涉及期后事项时，我们应对此引起足够的注意。 三、对注册会计师审计测试方法的检查 (一)对符合性测试的检查。 符合性测试所要解决的问题主要是：被审单位的控制政策和程序是否设计合理、 适当，能不能防止、发现和纠正会计报表重大错报或漏报，某项控制是如何应用的、 是否在年度中一贯应用、由谁应用等。对符合性测试的检查，主要是看注册会计师在 实际操作中是否采用观察、询问、抽查原始记录等方式进行。比如，对存货的内部控 制制度进行测试时，一般应了解存货从进到出等各环节的岗位分工，有否不相容岗位 由同一人员担任，从计划、采购、付款到验收、保管、出库是否有相应的授权、复核、 审批等等。 (二)对实质性测试的检查。 对实质性测试的检查，其主要内容是：1、货币资金的实质性测试--是否对库存 现金实施突击性实地盘点方式检查；是否将银行对账单与资产负债表所列银行存款进 行核实，以证实其是否存在。2、往来账款的实质性测试--是否编制应收账款明细表， 并对往来账款进行重点分析；是否对重要的债务人函证应收账款余额。3、存货的实 质性测试--是否实地查看存货盘点，对存货进行抽查；是否审查存货的购进发出记录， 对存货的发生和计价方法进行核实；是否对库存存货的计价方法进行分析性复核；是 否对某些长期余额发生变化较小的存货进行追查审计。4、长期投资及投资收益的实 质性测试--是否编制长期投资明细表，收集长期投资的有关合同、协议、章程；是否 向投资单位索取经审计后的年度会计报表和董事会利润分配方案资料，以证实对外投 资和投资收益的真实性。5、固定资产、累计折旧及固定资产清理的实质性测试--是 否实地查看固定资产；是否对固定资产折旧进行重新计算复核；是否索取固定资产处 置的授权文件，验证处置损益的处理的合规性。6、无形资产的实质性测试--是否验 证无形资产的存在和权属；是否对无形资产的摊销进行复核。7、待摊费用、预提费 用、递延资产的实质性测试--是否检查待摊费用、预提费用、递延资产发生的真实性； 是否对待摊费用、预提费用、递延资产期末余额进行分析。8、长期负债的实质性测 试--是否编制长期负债明细表，索取有关授权文件、合同、协议等；是否向债权人进 行函证。9、应交税金的实质性测试--应交税金涉及的内容较多，在检查时，当前重 点是注册会计师是否对关联交易情况和营业税、增值税及企业所得税进行了审计测试。 10、实收资本的实质性测试--是否对照被审单位章程、协议、营业执照等，验证实收 资本与注册资本的差异；是否审查实收资本增减变动的真实性。11、业务收入和业务 成本的实质性测试--是否抽查业务收入和业务成本发生的原始凭证；是否对影响收入 和成本的某些比率进行分析性复核。12、管理费用、财务费用实质性测试--是否对费 用明细表中各种费用结构的变化进行计算测试；是否抽查大额费用发生的原始凭证， 对冲减费用事项要重点关注；是否对某些借款利息支出进行计算复核验证。13、营业 外收支的实质性测试--是否对大额的营业外收支进行重点关注，并对其原始凭证和会 计处理的合理性、合法性、真实性和准确性进行证实。 四、对审计中应关注的其他问题的检查 (一)期初余额。主要应看注册会计师是否关注上期期末余额是否已正确地结转至 本期，特别是上期经审计后出具保留意见报告时，应调整事项是否在期初余额中进行 了调整；同时还要看注册会计师是否关注上期所遵循的会计政策与本期是否一致。 (二)期后事项。主要看注册会计师对能为资产负债表日已存在情况提供补充证据 的事项，是否要求被审单位调整会计报表，如被审单位不同意调整，则注册会计师应 发表有保留意见的审计报告；对虽不影响会计报表金额，但可能影响对会计报表正确 理解的事项，是否要求被审单位在会计报表中以附注的形式予以披露。 (三)或有损失。主要是看注册会计师是否通过发挥自已的专业判断能力，对此给 予了必要关注。 (四)关联方交易。主要看注册会计师是否对被审单位提供的关联方清单进行复核， 并实施必要的审计程序，确定关联方交易是否已作适当的记录和披露。(ai20020713） (2)