【中华财税网北京06/26/2002信息】　知识经济的到来使得企业产品更新的速度 日益加快，企业要想在长期竞争中获得优势，必须注重新产品的开发和营销。在现实 中，很多企业对新产品采取“试用销售”的营销方式，以期使客户早日认可新产品。 我国的《企业会计准则一收入》中并没有对试用销售做出明确规定。本文拟从收入准 则的基本要求入手，结合其他国家会计准则的规定，探讨试用销售的会计核算问题。 　　一、试用销售的内涵及特点 　　试用销售是指卖方与买方达成协议，双方约定某一商品的试用期，在试用期内， 买方对于是否接受该商品有按协议约定的选择权。在本质上，这一销售方式是附有退 货条款的商品赊销，它具有如下几个特点： 　　1、商品交货在前，成交与否取决于买方是否行使选择权，如果买方在将来不买 入，则商品将退回给卖方，但这种退货并不是由于商品的质量、品种不符合要求等原 因而发生的销售退回。在这一点上，它区别于收入准则中的销售退回。 　　2、在试用期内，买方具有商品的使用权和保管权，而商品的所有权仍归卖方所 有。试用销售实质上是以使用权的预先让渡来获取所有权的最终让渡，或者说是以商 品使用价值的实现和认可获取商品价值的实现。 　　3、更多的是耐用新产品（比如新型的机器设备、工具器具等）需在销售中试用， 在交货时无法可靠估计成交的可能性。 　　4、试销商品的成本和售价可以可靠地计量。 　　5、买方选择权的行使时点具有不确定性，其时间介于交货和试用期结束之间。 　　二、试用销售收入的确认 　　试用销售涉及的会计问题是在哪一时点确认收入的实现和不同时点的会计处理。 从时间顺序上看，试用销售依次经过交货时点、买方表示买入意思的时点、试用期结 束时点和收款时点。试用期结束时点和收款时点在协议中有约定。 　　我国的《企业会计准则一收入》并没有对试用销售（或者附有退货条款的销售） 作出单独的规定。仅规定销售商品的收入，只有在符合以下全部条件的情况下才能予 以确认：（1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；（2）企业既 没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制；（3） 与交易相关的经济利益能够流入企业；（4）相关的收入和成本能够可靠地计量。从 试用销售的几个特点来看：在交货时点，它不符合收入确认的条件（1）、（2）、 （3），因此在该时点确认收入是不对的。按照《企业会计准则--收入》指南的解释： 在“销售合同中规定了由于特定原因买方有权退货的条款，而企业又不能确定退货的 可能性”时，在企业售出商品时不能确认收入，只有当买方正式接受商品时或者退货 期满时确认收入。按此规定，试用销售收入应在买方正式接受商品或者试用期满时确 认。 　　《国际会计准则18--收入的确认》第6条指出：在销售商品的交易中，卖方所售 资产在所有权上的重要风险和报酬是否已转移给买方，是决定何时确认收入的一项主 要标准。对于实践中的一些特殊情况则以附录的形式阐明了该准则的实际应用。在该 准则的附录中规定：在买主正式接受交货或退货期限来到以前，不应确认收入。从此 规定中可以看出：按此准则，我们所指的试用销售收入应在买主正式接受交货或者试 用期结束时确认。 　　在美国，对于附有退货条件的销售在财务会计准则说明第48号（SFAS No.48） 《存在退货权时收入的确认》（Revenue Recognition When Right of Return Exists，1981）第6条规定：当企业提供附有退货权的销售时，只有满足下列所有条 件才可以在销售时点确认收入：a、在销售日，销售价格是固定的或者是可以可靠测 定的；b、买方已经付款，或者实质上已经构成付款义务，该付款义务又并非取决于 商品的转售情况；C、买方的付款义务不会因盗窃、有形损耗或者损坏而变化；d、取 得商品用于转售的买方，除了卖方提供的商品之外，还应具有一定的经济实力；e、 卖方对买方将来进行的商品转售行为不承担重大责任；f、未来退货的金额能够可靠 地估计。同时，该准则规定：如果上述条件不同时满足，则在销售日不能确认收入， 而应按照退货权实际到期日和上述所有条件同时满足日孰前的规则确定收入的确认日 期。 　　从上述的各种规定来看：对于试用销售确认的规定在本质上都是一致的，而我国 指南中的规定和国际会计准则中的规定是相同的。美国对于附有退货权销售的确认更 注重交易的实质和稳健性原则的运用，它的“孰前规则”规定得更为明确。综合来看： 在我国，试用销售应在试用期结束日和商品销售的四个判定条件（我国收入准则中规 定的）同时满足日两者中的孰前日确认。 　　三、试用销售的会计记录 　　按时间顺序，试用销售的会计记录涉及商品发运时点、收入确认时点和收款时点 的会计记录。在商品发运时点，由于销售不能确认，应将商品的成本由“产成品”转 入“发出商品”，并应采用一定的方法对发出商品计提减值准备，计提减值准备的目 的在于弥补因商品的试用和退货发生的价值减损。在资产负债表日，当试用商品的可 变现净值低于成本时应将其差额借记“存货跌价损失”，贷记“存货跌价准备”。 　　在收入的确认时点，应根据协议金额借记“应收帐款”，贷记“产品销售收入” 和“应交税金一应交增值税（销项税额）；同时（或者在当期期末）结转销货成本， 借记“产品销售成本”，贷记“发出商品”。这样记录的结果，从管理的角度来讲， 意味着商品价值的载体已经由实物商品转移到收款权上，商品上的主要风险和报酬已 经由商品价值和使用价值的变动转移到坏帐风险上。在收到货款时，借记“银行存款”， 贷记“应收帐款”。 (2)