【中华财税网北京01/30/2002信息】 所得税会计中，对因时间性差异造成纳税 影响首选的方法是纳税影响会计法。在税率变更或开征新税的情况下，具体应用纳税 影响会计法时，又有递延法和资产负债法之分。按照我国《企业所得税会计处理的暂 行规定》，企业采用纳税影响会计法时，一般应按递延法进行帐务处理。而在财政部 发布的《企业会计准则第X号一所得税会论征求意见稿》中采纳了国际通行的会计惯例， 即负债法。本文就递延法与负债法的相互转换谈谈会计处理方法。 　　一、递延法与负债法的区别与联系 　　递延法是按时间性差异发生年度的税率计算其纳税影响全额作为递延所得税负债 或递延所得税资产的一种方志法。负债法则是按时间性差异预计转回年度的所得税税 率计算其纳税影响数作为递延所得税的一种方法。实务中，差异发生年度，二者均按 当时的税率计算递延的所得税纳税影响全额；在差异发生年度，递延法按原发生时的 税率转销递延税款，而负债法则首先进行调整，然后按转回时的所得税率转销递延款。 在税率不变的情况下（如果税基也不变），递延法与负债法进行所得税跨期摊配的结 果完全一致，但是，在税率变动或开征新税的情况下，二者摊配的结果却不尽相同， 其差别主要表现在转回年度确定转销金额时税率选择的问题。 　　二、递延法转换为负债法的会计处理 　　企业所得税处理由递延法变更为负债法，其基本问题是在转回年度如何将转销的 递延款金额由按原发生时的税率确定改变为按转回时的税率确定。兹举例说明如下： 　　某企业某项固定资产原价40万元，按税法使用5年，按会计使用8年，采用直线法 计提折旧，该企业每年税前会计利润100万元。设企业所得税率为33％，从第4年变为 40％。显然，在前五年，时间性差异产生纳税影响金额并予以递延，后三年，时间性 差异转回。前五年为产生期，后三年为转回期。由于时间性差异产生年度递延法与负 债法会计处理相同，因而在产生期二者如果相互转换，则毋需进行会计调整；由于产 生期两种方法帐务处理相同，因而在转回期第一年，即第六年，如果两种方法相互变 更，也不影响账务处理。因此，我们假定企业采用递延法进行会计处理，从第七年起 改为负债法。有关时间性差异、应税利润计算如下表：（单位：万元） 　　帐务处理如下： 　　（1）第一年： 　　借：所得税330，0000 　　　　贷：应交税金一应交所得税320，100 　　　　　　递延税款9，900 　　（2）第二、三年账务处理同（1）。 　　（3）第四年： 　　借：所得税400，00 　　　　贷：应交税金——应交所得税388，00 　　　　　　递延税款12，000 　　（4）第五年，账务处理同（3）。 　　（5）第六年： 　　借：所得税403，500 　　　　递延税款16，500 　　　　贷：应交税金——应交所得税420，000 　　（6）第七年：递延法改为负债法，采用负债法首先需要对递延税款余额进行调整； 同时对转销的时间性差异对所得税的纳税影响金额用现行税率计算确定，有如下两种 方法： 　　方法1：（a）对递延税款余额进行调整；调整数确定如下：所得税调整数=尚未转 回的时间性差异×当前税率一递延税款余额=（税率变更前时间性差异一已转回时间性 差异）×（当前税率－原税率）=（9-5）×（40％-33%）=0.28（万元） 　　借：所得税2,800 　　　　贷：递延税款2,800 　　（b）对当年转销的时间性差异对所得税的纳税影响全额进行账务处理： 　　借：所得税400，000 　　　　递延税款20，000 　　　　贷：应交税金——应交所得税420，000 　　方法2：（a）对全部递延税款总额包括己转销的和未转销的）进行调整，计算如下： 　　所得税调整数=时间差异总额×当前税来递延税款总额=税率变更前时间性差异 × （当前税率-原始率）=9× 40％－33％）＝0.63（万元） 　　借：所得税6，300 　　　　贷：递延税款6，300 　　（b）对当年转回的时间性差异对所得税的纳税影响金额及己前年度转回的时间性 差异的税率调整数进行账务处理： 　　借：所得税396，500 　　　　递延税款（50000×X 40％＋50000×（40％－33％）= 23，500 　　　　贷：应交税金一应交所得税420，000 　　注：上述两种方法最终处理的结果相同，均使“递延税款”账户当年借记17，200 元。“所得税”账户借记402，800 　　（7）第八年：采用负债法进行处理 　　借：所得税400，000 　　　　递延税款20，000 　　　　贷：应交税金一应交所得税420，00 　　三、负债法转换为递延法的会计处理 　　负债法变更为递延法，在时间性差异转回年度确定其纳税影响金额时由按当年税 率计算改变为按原发生时的税率计算，其关键问题是如何处理因税率变动对所得税纳 税影响金额的调整数。仍以前例，假定企业所得税会计处理采用负债法。由于在时间 性差异发生期递延法与负债法会计处理相同，因此，如果在时间性差异发生年度或转 回年度第一年，负债法变更为递延法，则不需要做任何调整。因此假定第七年所得税 会计变更为递延法，账务处理如下： 　　（1）第一、二、三年账务处理同前述（1）。 　　（2）第四、五年帐务处理同前（3）。 　　（3）第六年，有以下两笔分录： 　　（a）对递延税款余额进行调整 　　借：所得税6，300 　　　　贷：递延税款6，300 　　（b）对当年转回的时间性差并对所得税纳税影响金额进行帐务处理 　　借：所得税400，000 　　　　递延税款20，000 　　　　贷：应交税金一应交所得税 420，000 　　（4）第七年，负债法变更为递延法，如前，笔者认为仍然有两种方法： 　　方法1：（a）将递延税款余额的调整数未转销的部分，即将尚未转回的时间性差 异纳税影响金额因税率变动的调整数冲回。 　　借：递延税款（90，000-50，000）×（40%-33%）= 2，800 　　　　贷：所得税2，800 　　（b）按递延法进行会计处理 　　借：所得税402，800 　　　　递延税款（40，000×33%+10，000×40%）=17，200 　　　　贷：应交税金——应交所得税420，000 　　方法2：(a)将递延税款的全部调整数冲回 　　借：递延税款6300 　　　　贷：所得税6300 　　(b)将以前年度己转回的时间性差异纳税影响金额的税率变动调整数作为当年转回 的时间性差异那时影响金额的减项处理 　　借：所得税406，300 　　　　递延税款（40，000×33%+10，000×40%-50000×（40%-33%）=13，700 　　　　贷：应交税金——应交所得税420，000 　　注：上述两种方法处理的结果是相同的，均使“递延税款”账户当年借记2O，000 元，“所得税”帐户借记400，000元 　　（5）第八年，按递补延法进行会计处理 　　借：所得税400，000 　　　　递延税款20，000 　　　　贷：应交税金——应交所得税420，000 　　最后，必须指出，无论是递延法变更为负债法，还是负债法变更为递延法，如果 变更是在时间性差异开始转回的年份或以前年份，方法的变更不影响账务处理，否则， 均可按照上述方这做出账务调整。 (3)