【中华财税网北京10/19/2001信息】 产品召回制度是指由于当时不可预见的设 计或制造方面的原因，导致投放市场的产品存在缺陷或不符合有关的法规、标准，有 可能导致安全及环保问题，厂家回收产品进行改造或处理，以消除事故隐患的一种制 度。随着我国加入ＷＴＯ的日益临近，我国建立产品召回制度已势在必行。 一、产品召回会计处理的理论分析 产品召回发生的概率一般很小，在发生前很难对它可能影响的范围和金额作出合 理估计。而一旦发生，召回又会对制造厂商的损益产生重大影响，由此引发与召回制 度相关的一系列会计问题。召回制度对会计的影响主要涉及召回事件发生前、发生时 和发生后的相关会计处理。 １．召回事件发生前。召回发生前又可分为被召回产品的生产和销售两个阶段。 在产品的生产阶段，由于产品并未流出企业，不可能给消费者带来任何损失，因此也 就不可能导致企业未来经济利益的流失。这时，无需特别的会计处理。而在销售阶段， 此时产品已流出企业内部，如果产品存在质量缺陷，那么以后所有的与之相关的经济 利益流出的隐患就从销售这一时点起存在。在销售时点，企业应当预估确认未来可能 的经济利益流出，并计入当期的损益。这一做法从配比的因果性来看，没有产品的销 售就不可能有收入，也不会有未来经济利益的流出；从配比的时间性来看，既然产品 的销售收入与企业未来的经济利益流出密切相关，而收入是在当期确认的，那么相关 的费用也必须在当期结转；从谨慎性原则来看，也应在召回发生前合理地估计确认相 关费用，起到风险预警和实际发生时的缓冲作用。同时，这样做也符合权责发生制原 则、重要性原则和成本小于收益原则。 企业在销售时能预估未来经济利益的流出，就应将其计入当期损益。又由于这种 经济利益流出所支付的对象、金额、时间，乃至是否真正发生都不确定，所以召回成 本应计入或有负债（或有负债——召回产品准备）。相应地，召回制度对财务会计影 响的起点是销售，因此它只能计入与该销售时间段有关的期间费用。在期末财务报表 的附注中，对产品召回准备计提的比例及金额、对未来可能的影响等应做出必要的说 明。 ２、召回事件发生时。在产品实际召回时，相关的经济业务主要涉及公告费、派 遣人员的费用、运输费、代用品的租借或消耗、诉讼、赔偿等事项。这些事项所引起 的支出应当首先冲减原先计提的召回产品准备，这表明在以前预估的“可能的经济利 益流失”变成现实。当原先计提的或有负债尚不足以冲减当期的各项支出时，对超出 原计提范围的那部分支出，应分为自愿召回和政府强制召回两种情况来分别处理。在 自愿召回的情况下，企业的出发点是为了维护自身的品牌效应而向消费者负责的主动 行为。这种行为从长期来看，能够给企业带来未来的经济利益，因此可以考虑作为递 延资产，在未来的若干年内摊销。这种做法是从会计政策上对企业生动召回这一积极 行为的肯定（因为能使企业业绩显得平稳，不至于在当期就确认巨额费用）。而对政 府强制性召回，则应将超过以前累积预提的或有负债范围之外的支出，一次性计入当 期费用。因为此时不存在企业为维持市场上的声誉所做的主观性努力，而是企业在社 会既定法律制度设计下的被迫遵从。这部分支出不足以为企业带来未来的经济利益， 因此只能在当期费用化而不能资本化。 同时这部分支出应在召回实际发生时在几个相关费用类科目间结转。因为企业在 最初预提时都是计入营业费用，而实际上各项支出都有一定的归集对象。诸如公告费、 派遣人员的费用等应计入营业费用，法律诉讼应计入管理费用，赔偿应计入营业外支 出等。另外，期末企业应在财务报表的附注中说明产品召回情况，所涉及的支出金额， 这些金额是全部计入当期损益还是部分资本化了，并说明期末或有负债余额及其对企 业未来可能产生的影响。 ３、召回事件发生后。在产品召回后主要涉及召回产品的维修、改造以及再售或 回收后直接报废。表面上看来这类似于销售后发现的可修复或不可修复的废品损失， 其实不然。如果召回产品的损失计入“废品损失”并最终摊入生产成本，不仅会虚增 资产而且会对正常的产品成本构成造成影响，不利于决策；而且废品损失是企业在当 时的生产技术条件下能够发现并检测出的，设置“废品损失”就是为了加强对废品的 控制，而召回产品在当时的技术水平下是很难被企业发现并检测出的。因此两者不能 相提并论。 对于召回的产品，不返还给消费者使用的，应确认为销售返回，转回相应的成本， 并设置“产成品——召回产品”科目来核算召回产品形成的存货。如果召回产品维修、 改造后继续销售的，应把维修、改造的成本单独归集后转入“产成品——召回产品”。 如果原先计提的“或有负债——召回产品准备”，在被召回时所发生的相关支出冲减 后仍有余额的，应将或有负债的余额继续被“产成品——召回产品”冲减，直到余额 为零。“产成品——召回产品”抵减了或有负债余额后，仍大于产品可变现净值的， 应按照稳健性原则，计提召回产品损失。如果产品召回后直接报废的，应将扣除残料 等收入后的净损失，全部计入当期召回产品损失。如果产品经短暂维修继续交给消费 者使用，应把维修的成本在抵减“或有负债——召回产品准备”的余额后，在以前年 度累积的该型号产品的销售毛利限度内计入生产成本。在抵减“或有负债——召回产 品准备”的余额和以前年度累积的该型号产品的销售毛利限度外的维修成本，应直接 计入当期的召回产品损失。在当期财务报表的附注中，应对该型号产品召回后作何种 处理，召回后所涉及的再生产成本、召回产品的可变现净值、残料收入、召回产品损 失的金额等作出披露说明。 二、产品召回台计处理的举例说明 例：假设某汽车制造厂商生产Ａ型、Ｂ型、Ｃ型轿车，１９９１—１９９５年每 年的销售额如下：（单位：万元） １９９１年 １９９２年 １９９３年 １９９４年 １９９５年 Ａ型 １７００ １８００ ２０００ ２３００ ２５００ Ｂ型 ２５００ ２７００ ２６００ ３０００ ３５００ Ｃ型 ３５００ ３５００ ３６００ ４０００ ５０００ 由于汽车实行召回制度，该企业按年销售额的５％。计提召回产品准备。 １９９ ６年该企业生产的Ｃ型轿车制动系统存在隐患，被政府强制召回，勒令维修改造后再 投入使用。该型号轿车前五年累积的销售成本为１．８亿元，召回时发生人工费用１ ００万元，租借备用车购资用为８０万元。发生与Ｃ型车相关的诉讼费用１０万元， 最终法院判决该企业败诉，需支付赔偿金共５０万元。该型号车回收后共发生改造成 本５０００万元。 １．召回前。在１９９１－１９９５年，企业每年均按销售额的５‰计提召回产 品准备，５年总的会计分录为：借：营业费用２１８．５万元；贷：或有负债——召 回产品准备２１８．５万元。在各年的报表附注中。应披露产品召回所产生的或有负 债当期计提的金额及比例，以及年末或有负债的余额。 ２．召回时。会计分录为：①借：或有负债——召回产品准备１９０万元；贷： 应付工资１００万元，银行存款９０万元（８万元＋１０万元）。②借：管理费用１ ０万元；贷：营业费用１０万元。③“或有负债——召回产品准备”累计已计提２１ ８．５万元，已被冲减１９０万元，因此赔偿金５０万元只有部分可以冲减“或有负 债——召回产品准备”，其余部分计入营业外支出。会计分录为：借：或有负债—— 召回产品准备２８５万元，营业外支出２１．５万元；贷：银行存款５０万元。借： 营业外支出２８．５万元；贷：营业费用２８．５万元。若该企业对Ｃ型轿车是主动 召回的，则应将上述会计处理中的“营业外支出”改为“递延资产”科目，在以后若 干年度将其摊入“营业外支出”科目。在年末会计报表附注中应披露：因本公司的Ｃ 型轿车制动系统存在隐患，现将该型号产品全部召回，共发生召回人工资１００万元， 租借备用车费用８０万元，有关的诉讼费１０万元，败诉支付赔偿金５０万元，以前 年度累积的或有负债余额为２１８．５万元，本年共冲减２１８．５万元，期本该或 有负债余额为０。 ３．召回后。该型号轿车五年累积销售收入为１９１００万元，累积销售成本为 １８０００万元，累积销售毛利为１１００万元。因此在总共发生的改造成本５００ ０万元中，只有１１００万元能最终计入生产成本，其余的３９００万元应转入召回 产品损失。会计分录为：借：生产成本５０００万元；贷：原材料等 ５０００万元。 同时，借：召回产品损失３９００万元；贷：生产成本３９００万元。若企业对轿车 召回后再加工发生的成本，小于该型号产品前五年累积销售毛利，则追加的成本全部 作为生产成本增加，不确认为当期的召回产品损失。在当年年末会计报表附注中应披 露：企业对该召回产品追加改造成本５０００万元，由于以前年度该型号轿车累积销 售毛利为１１００万元，因此本期仅有１１００万元的改造成本计入生产成本，另外 的３９００万元则计入当期的产品召回损失。 (3)