【中华财税网北京08/28/2001信息】 第五节　　几种特殊经营行为的税务处理 　　现行的增值税，由于需要考虑我国的现实条件，在其适用范围上，尚未扩展到社 会所有经营活动，如对从事运输、金融保险、建筑安装、文化体育、娱乐、服务等行 业的，就不征收增值税，而征收营业税。但是，在实际经济活动中，企业不一定单一 从事增值税规定的项目，也不一定单一从事营业税规定的项目，总要按照经营活动的 需要兼营或者混合经营不同税种或不同税率确定的应税项目。这样，就出现了一个对 各种兼营或混合经营行为在适用税种、税率和计算纳税上如何正确进行税务处理的问 题。对此，《增值税暂行条例》都作了具体规定。 　　归纳对各种兼营及混合经营行为的税务处理主要有三种情况： 　　一、兼营不同税率的货物或应税劳务 　　所谓兼营不同税率的货物或应税劳务，是指纳税人生产或销售不同税率的货物， 或者既销售货物又提供应税劳务。比如，某农村供销社既销售税率为１７％的家用电 器，又销售税率为１３％的化肥、农药等；某农业机械厂既生产销售税率为１３％的 农机，又利用本厂设备从事税率为１７％的加工、修理修配业务。对这种兼营行为， 条例规定的税务处理方法是： 　　纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务，应当分别核算不同税率货物或者应税 劳务的销售额。未分别核算销售额的，从高适用税率。 　　所谓分别核算，主要是指对兼营的不同税率货物或应税劳务在取得收入后，应分 别如实记账，分别核算销售额，并按照不同的税率各自计算应纳税额，以避免适用税 率混乱，出现少缴税款或多缴税款的现象。所谓对未分别核算销售额的，从高适用税 率是指，兼营不同税率货物或应税劳务而取得的混合在一起的销售额，本应按１７％ 或１３％高低不同税率分别计税，但由于未分别核算，因此，只能以不减少上缴国家 的税收为前提，对混在一起的销售额一律按１７％的高税率计税。这样规定，有利于 促进纳税人健全账簿，正确核算应纳税额。 　　二、混合销售行为 　　一项销售行为如果既涉及增值税应税货物又涉及非应税劳务，为混合销售行为。 所谓非应税劳务是指属于应缴营业税的交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信 业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务。需要解释的是，出现混合销 售行为，涉及到的货物和非应税劳务只是针对一项销售行为而言的，也就是说，非应 税劳务是为了直接销售一批货物而提供的，二者之间是紧密相连的从属关系，它与一 般既从事这个税的应税项目又从事另一个税的应税项目，二者之间没有直接从属关系 的兼营行为是完全不同的。对实际经济活动中发生的混合销售行为与兼营行为，由于 涉及不同的税务处理，因此，要严格区分，不能混淆。 　　对混合销售行为的税务处理方法是：从事货物的生产、批发或零售的企业、企业 性单位及个体经营者以及以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务的 企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视为销售货物，应当征收增值税； 其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非应税劳务，不征收增值税。上述所称“ 以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务”，是指纳税人年货物销售 额与非应税劳务营业额的合计数中，年货物销售额超过５０％，非应税劳务营业额不 到５０％。 　　纳税人的销售行为是否属于混合销售行为，由国家税务总局所属征收机关确定。 　　比如，某电视机厂向外地某商场批发１００台彩色电视机，为了保证及时供货， 两方议定由该厂动用自己卡车向商场运去这１００台彩电，电视机厂除收取彩电货款 外还收取运输费。电视机厂在这笔彩电销售活动中，就发生厂销售货物和不属于增值 税规定的劳务（属于营业税规定的运输业务）的混合销售行为。电视机厂属于货物生 产企业，其做出的混合销售行为，都视为销售货物，取得的货款和运输费一并作为货 物销售额，按彩电适用的１７％税率征收增值税，对取得的运输收入不再单独征收营 业税。 　　再比如，某建筑公司为某单位盖楼房，双方议定由建筑公司包工包料，一并核算， 也就是说，建筑公司既承担建筑施工劳务，同时为了盖成这幢楼又向该单位销售了建 筑材料。这样建筑公司也发生了混合销售行为。由于建筑公司本身不是从事货物生产 销售的企业，因此，其混合销售行为都视为销售非应税劳务（即视为从事营业税应税 劳务），不征收增值税，而是将建筑劳务收入和建筑材料款额合并在一起，按３％的 税率征收营业税。 　　上述两个例子说明了在发生混合销售行为时，对生产货物的企业、单位和个人与 非生产货物的企业、单位和个人不同的税务处理方法，体现了税法简化、合理的原则。 　　根据《增值税暂行条例实施细则》的规定，混合销售行为如依照上述税务处理， 属于应当征收增值税的，其销售额应是货物与非应税劳务的销售额的合计，且该混合 销售行为涉及的非应税劳务所用购进货物的进项税额，凡符合条例规定的，在计算该 混合销售行为增值税时，准予从销项税额中抵扣。上述“凡符合条例规定的”，是指 该混合销售行为涉及的非应税劳务所用购进货物有增值税扣税凭证上注明的增值税额。 　　三、兼营非应税劳务 　　与混合销售行为相区别，兼营非应税劳务是指增值税纳税人在从事应税货物销售 或提供应税劳务的同时，还从事非应税劳务（即营业税规定的各项劳务），且从事的 非应税劳务与某一项销售货物或提供应税劳务并无直接的联系和从属关系。在社会经 济活动中，随着经济的放开搞活，企业充分调动本单位的人力、物力，从事跨行业多 种经营，兼营非应税劳务的情况已比较多。比如，某建筑装饰材料商店，一方面批发、 零售货物，另一方面又对外承揽属于应纳营业税的安装、装饰业务，由于客户事先已 备有自己所需的建筑装饰材料，因此，该商店从事的安装、装饰业务只收取安装、装 饰费，这样，该商店就发生了兼营非应税劳务的行为。对这种兼营非应税劳务应当如 何进行税务处理呢？根据增值税暂行条例实施细则的规定，纳税人兼营非应税劳务的， 应分别核算货物或应税劳务和非应税劳务的销售额，对货物和应税劳务的销售额按各 自适用的税率征收增值税，对非应税劳务的销售额（即营业额）按适用的税率征收营 业税。如果不分别核算或者不能准确核算货物或应税劳务和非应税劳务销售额的，其 非应税劳务应与货物或应税劳务一并征收增值税。 　　纳税人兼营的非应税劳务是否应当一并征收增值税，由国家税务总局所属征收机 关确定。对兼营非应税劳务不分别核算或者不能准确核算的，之所以规定要一并征收 增值税，是为了避免将货物或应税劳务的销售额与非应税劳务的营业额混在一起，都 按营业税的低税率计税，而少缴税款的现象，促使纳税人注重分别核算和准确核算。 　　根据实施细则的规定，纳税人兼营非应税劳务不分别核算或者不能准确核算，应 当一并征收增值税的，其销售额为货物或者应税劳务与非应税劳务的销售额的合计； 其兼营的非应税劳务所用购进货物的进项税额，凡符合《增值税暂行条例》第八条规 定的（即：从销售方取得的增值税专用发票上注明的税额；从海关取得的完税凭证上 注明的增值税额；购进免税农产品准予抵扣的进项税额），准予从销项税额中抵扣。 (3)