【中华财税网北京07/04/2001信息】 一、“四项准备金”的计提方法 　　对“短期投资”、“应收帐款”、“存货”以及“长期投资”四项资产计提的跌 价、减值准备统称为“四项准备金”。根据1998年开始执行的《股份有限公司会计制 度》及财政部的三个文件（[1999]35号文、[1999]49号文、[2000]14号文）：“公司 （无论是境外上市公司、香港上市公司、境内发行外资股的公司，还是其他上市公司 和非上市的股份有限公司），均应计提坏帐准备、短期投资跌价准备、存货跌价准备、 长期投资减值准备。 　　根据《股份有限公司会计制度》的规定，对四项准备金的计提采用下列方法。 　　（一）短期投资跌价准备。 　　1、中期期末或年度终了，应将股票、债券等短期投资的市价与其成本进行比较： 如市价低于成本的，按其差额计提“短期投资跌价准备”；已计提跌价准备的短期 投资的市价以后又回升，按回升增加的数额冲减“短期投资跌价准备”。 　　2、公司出售或收回短期投资时，按实际成本转帐，不同时调整已计提的跌价准 备，待中期期末或年度终了时再予以调整。 　　（二）坏帐准备。 　　1、公司对于应收款项，包括应收帐款和其他应收款，应于中期期末或年度终了 按规定提取坏帐准备。坏帐准备的提取方法、提取比例等由公司自行确定。提取方法 一经确定，不能随意变更，如需变更，应在会计报表附注中予以说明。 　　2、本期应提取的坏帐准备大于其帐面余额的，应按其差额提取；应提数小于帐 面余额的差额，冲减管理费用。 　　3、公司对于不能收回的应收款项应查明原因，追究责任。对确实无法收回的， 经批准作为坏帐损失，冲销提取的坏帐准备。 　　4、已确认并转销的坏帐损失，以后又收回，按实际收回的金额，借记“应收帐 款”等科目，贷记“坏帐准备”。 　　（三）存货跌价准备。 　　1、中期期末或年度终了，应对存货进行全面清查，对由于存货遭受毁损、全部 或部分陈旧过时或销售价格低于成本等原因，使存货成本不可收回的部分，应提取存 货跌价准备。存货跌价准备应按单个存货项目的成本低于其可变现净值的差额提取。 　　2、如已计提跌价准备的存货的价值以后得以恢复，应按恢复增加的数额（其增 加数以补足以前入帐的减少数为限），借记“存货跌价准备”，贷记“存货跌价损失 ”科目。 　　3、公司生产领用、出售已计提跌价准备的存货，不同时调整已计提的跌价准备， 待中期期末或年度终了时再予以调整。 　　（四）长期投资减值准备。 　　1、中期期末或年度终了，应对长期投资逐项进行检查，如果由于市价持续下跌 或被投资单位经营状况恶化等原因导致其可收回金额低于帐面价值，并且这种降低的 价值在可预计的未来期间内不可能恢复，应将可收回金额低于长期投资帐面价值的差 额作为长期投资减值准备。 　　2、处置长期投资时，其已计提的长期投资减值准备一并转入投资收益。 　　因计提四项准备金，变更了相关会计政策而影响企业损益的，根据财政部文件， 可作为会计政策变更，采用“追溯调整法”进行处理，并将会计政策变更的累积影响 数调整期初留存收益，会计报表其他相关项目的期初数也应一并调整，不需要重编以 前年度的会计报表。如在编制1999年会计报表时，对资产负债表来说，调整至1999年 “年初教”；对利润及利润分配表来说，调整至1998年的“年初末分配利润”。对于 企业财务来说，一般要分清三组数据：即1997年及1997年以前的影响数；1998年影响 数；1999年影响数。 　　对投资者来说，由于追溯调整的是上年数，对当年净利润似乎影响不大（会计政 策变更对当年还是有影响的，只是它已隐含在当年数字里了），但由于“年初未分配 利润”的减少，影响净资产和“每股净资产”，却是实实在在的。 　　二、计提“四项准备金”的影响 　　1、计提四项准备金，对于大部分股份有限公司来说，是一次资产夯实的举措， 挤去了按过去会计制度“合法”存在的水分，是向国际会计准则接轨的重要一步。四 项准备金政策的出台，压缩了上市公司通过计提资产减值准备操纵利润的空间。同时 中国证券监督管理委员会文件还规定：“注册会计师在审计中应对上市公司所作的估 计和处理是否适当作出判断，并恰当地表示审计意见。”从而使上市公司的财务报告 更真实地反映公司的财务状况和经营成果。 　　以计提存货跌价准备来说，在过去的会计制度中，无论存货的成本价多么高，只 要存货是按成本价计价的，会计报表反映的信息即使不真实，却是符合会计制度规定 的。如果计提准备金，公司应领先将存货成本高于市价的差额作为“存货跌价准备” 计提出来，计入损失。这样，对经营者考核的正确度就大大地提高了。 　　2、计提四项准备金虽然加大了计提的比例，将损失提前体现在会计报表上，但 并不减少相应资产的数额。中国证券监督管理委员会在其颁发的《关于上市公司做好 各项资产减值准备等有关事项的通知》中还特别强调了损失处理的内部控制制度以及 资产减值核销的程序等，以此防止上市公司滥用核销权核销资产，保护中小投资者。 　　再是由于这一次计提四项准备金采用“追溯调整法”，因此，对当年损益的影响 不会很大。而对当年的净资产可能有较大影响。如某股份有限公司坏帐准备原按应收 帐款余额的5％计提，从1999年1月1日起，会计政策作了变更：将坏帐准备计提比例 提高到10％。计算如下（单位：万元）： 　　该公司会计政策调整对1999年会计报表的影响是：（1）1998年“年初未分配利 润”减少1,710万元；（2）1998年当年“净利润”减少190万元；（3）1999年当年“ 净利润”增加95万元；（4）1999年年末“未分配利润”减少1,805万元。 　　同时，坏帐准备1998年12月31日由原来的100万元调整为2,000万元；1999年12月 31日由原来的95万元调整为1,900万元。 　　据统计，1999年当年全部上市公司提取的四项准备金占净利润9％左右，因而， 可以认为“四项准备金”的计提对当年业绩的影响并不大。有关专家对截止2000年8 月25日沪深两市既有年报又已公布中报的898家公司作为样本进行对比，上半年期末 全部样本公司共计提四项准备余额为374.9亿元，而1999年底为372,6亿元。二者相比， 今年上半年比1999年底仅增加2,3亿元。粗略地讲，上半年898家样本公司因增援四项 准备共减少利润2.3亿元，这仅占上半年全部样本公司净利润总额的0.71％，因而， 可以说四项计提因素对上半年公司的业绩基本无影响。 　　专家认为，“四项准备金”的计提，计入管理费用、存货跌价损失、投资收益， 直接冲减了利润总额，使一部分公司由盈变亏或净利润下降。短期来看，影响了股东 的收益与回报；但从长期考虑，有利于公司的发展和保护广大投资者的利益。 　　3、计提“四项准备金”对所得税的影响。根据财政部文件，计提“四项准备金”， 除按应收帐款0.5%计提的坏帐准备可在所得税前计入费用外，其余一律要调整“ 应纳税所得额”。这就带来一个问题：调整增加四项准备金要调整增加应纳税所得额， 调整减少四项准备金是否同样调整减少应纳税所得额？所得税费用是作为永久性差 异，还是时间性差异？ 　　笔者认为，调整增加四项准备金要调整增加应纳税所得额，调整减少四项准备金 同样应当调整减少应纳税所得额，所得税费用也可作为时间性差异。 　　如果某公司两年提取存货跌价损失分别为5万元、－2万元，调整“应纳税所得额” 如下表所示（单位：万元）。 　　会计处理时， 　　第一年： 　　借：所得税　　313,500 　　　　递延税款　16,500 　　　贷：应交税金330,000 　　第二年： 　　借：所得税　　336,000 　　　　递延税款　-6,600 　　　贷：应交税金330,00 　　这样处理，符合配比原则。 　　两年合计存货跌价准备余额为30,000元，对净利润的影响是9,900元。 (3)