【中华财税网北京02/25/2000信息】　合并会计报表是以母公司和子公司各 自编制的个别会计报表为基础，由母公司编制综合反映企业集团经营成果、财务 状况及其变动情况的会计报表。在编制合并会计报表时，如果将个别报表各项目 数简单相加，则必然造成资产、负债和所有者权益以及收益、费用等项目的重复 计算。所以，必须通过编制抵销分录予以抵销，才能正确反映企业集团的财务状 况和经营成果。在合并会计报表众多的抵销因素中，内部盈余公积的抵销处理具 有一定的特殊性，不易理解，本文中要对此进行分析说明。 　　内部盈余公积的抵销分以下两种情况： 　　一、当期提取的内部盈余公积的抵销处理 　　（一）内部盈余公积抵销的原因 　　母公司对子公司进行权益性资本投资时，在母公司个别报表中一方面反映为 长期投资增加，另一方面反映为某项资产减少；而在子公司个别报表中，则反映 为某项资产增加，同时反映为资本增加。从企业集团整体来看，母公司对子公司 的投资实际上相当于母公司将资本拨付给下属核算单位，并不能引起整个企业集 团的资产和所有者权益的增减变动，对此应予以抵销。 　　 在全资子公司中，子公司的全部资本均是由母公司投资形成的，子公司在运 用这些资本时，会因经营利润产业盈余公积从未分配利润等，而在权益法下，子 公司所有者权益发生增减变动，母公司则将之作为其对子公司的投资进行核算。 因此，在编制合并会计报表时，要将这些精力作为企业集团的内部经济业务进行 抵销处理。借记“实收资本”“资本公积”“盈余公积”“未分配利润”，贷记 “长期投资”。如果母公司长期投资数额与子公司所有者权益总额不同，一般是 由于母公司在证券市场上通过第三者取得子公司股份的情况下发生的，即由于母 公司支付给第三者的价款高于或低于子公司发行该股份时的价格产生的。对此差 额应在借记或贷记“合并价差”处理，并在合并资产负债表中作为长期投资的调 整项目单独列示。 　　在非全资子公司中，应当将母公司对子公司的长期投资数额与子公司所有者 权益中母公司所拥有的份额相抵销，子公司所有者权益中不属于母公司的份额， 则在合并会计报表中作为少数股东权益处理。 　　另一种情况是，子公司当期实现的净利润由母公司作为其投资收益核算，在 编制合并报表时，如果对此不作考虑，而将母公司净利润简单相加，从企业集团 角度看，就会造成利润的重复计算。因此，将母公司对子公司的内部投资收益予 以抵销。由于母公司采用权益法核算投资，子公司的期初未分配利润已包括在母 公司长期投资帐面余额之中，也包括在母公司的期初未分配利润（或其他所有者 权益项目）之中，所以也必须将其抵销。此外，由于合并利润分配表是站在整个 企业集团角度，反映对母公司股东的利润分配情况。子公司的利润分配各项目的 数额，包括提取盈余公积、分出利润和期末未分配利润的数额者必须予以抵销。 在子公司个别利润分配表中，本期净利润（全资子公司时为母公司内部投资收益） 和期初未分配利润是可以用作分配的利润，等于子公司利润分配各项目的数额之 和，正好可以相互抵销。 　　 对于非全资子公司，应按子公司净利润中母公司拥有的份额抵销内部投资收 益，子公司净利润中不属于母公司的分额，则在合并报表中作为少数股东收益处 理。 　　根据我国公司法的规定，盈余公积（包括认定公积金和法定公益金）由单个 企业按照当期实现净利润计提。对于企业集团来说，则是由母公司和子公司分别 计提。子公司当期计提盈余公积作为企业集团利润分配的一部分，应当在合并利 润分配表中予以揭示，而且子公司当期计提盈余公积作为子公司利润分配的结果， 已经形成了公司内部的积累，从而也形成整个集团内部的积累，表明企业集团提 取的盈余公积增加，为此，必须将已抵销的子公司盈余公积数额通过编制抵销分 录再调整回来。 　　（二）内部盈余公积抵销分录的编制 　　内部盈余公积抵销分录的编制分以下两种情况： 　　在全资子公司情况下，子公司当期提取的全部盈余公积都是集团的盈余公积， 因此，可借记“提取盈余公积”；贷记“盈余公积”。 　　对于非全资子公司，子公司当期提取的盈余公积中有一部分是相对于少数股 东本期收益提取的，在将母公司权益性资本投资与子公司所有者权益抵销时，只 是将母公司所拥有的份额进行了抵销，至于少数股东所拥有的份额，则作为少数 股东权益单独列示。 　　二、连续编制合并会计报表时提取内部盈余公积的抵销处理 　　子公司个别资产负债表中盈余公积数额是历年计提的累计数，可以分为以前 年度提取的盈余公积和本期提取的盈余公积。其中本期提取的数额与子公司个别 报表中“提取盈余公积”项目对应，对此所作的抵销处理已如前述。以前年度提 取的盈余公积数额则与以前年度个别报表中“提取盈余公积”项目累计数相对应， 为个别资产负债表中盈余公积的期初数。一方面，以前年度提取的盈余公积与当 期提取盈余公积已全数抵销，而这部分盈余公积与子公司当期提取的盈余公积相 同，应视为整个企业集团的盈余公积。因此，需通过抵销分录再抵回来。另一方 面，以前会计期间子公司提取盈余公积，在编制合并会计报表当时已作了借记“ 提取盈余公积”项目，贷记“盈余公积”项目的抵销处理，使得合并报表中“未 分配利润”项目减少，因而减少了下一会计期间的“期初未分配利润”项目。但 是，由于合并报表以个别报表为编制基础，而个别报表中“期初未分配利润”项 目未作任何抵减，所以，必须调减合并期初未分配利润。基于上述两个原因，对 以前年度提取盈余公积应作如下抵销：借记“期初未分配利润”项目，贷记“盈 余公积”项目。 　　对于全资子公司，因已将以前年度提取的盈余公积全数抵销，为此，要全额 抵回来。对于非全资子公司，应当按照子公司个别资产负债表中期初盈余公积数 额中母公司所拥有的份额进行再抵销处理。（n2000010330313）