【中华财税信息网北京04/26/2005信息】 我国《
土地增值税暂行条例》第八条
规定：“纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额２０％的，免征
土地增值税。”但在房地产开发经营中，多数房地产开发企业为了获得尽量大的经济
效益，将一些普通标准住宅商品楼的底层部分作为商铺开发销售。
对开发这种商铺与住宅联体的商住楼的纳税问题，《
财政部、国家税务总局关于
土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字［１９９５］０４８号）明确规定：
对纳税人既建普通标准住宅又搞其他房地产开发的，应分别核算增值额。不分别核算
增值额或不能准确核算增值额的，其建造的普通标准住宅不能适用条例第八条的免税
规定。
由于税法只明确要求分开核算增值额，而对如何计算土地增值税没有具体规定，
在实际征收计算中，就会形成两种计算方法：一种是按核算项目先整体计算增值额和
增值率，确定相应税率后，再按面积分别核算增值额，计算土地增值税；另一种是先
按面积分开项目计算增值额与增值率，再分别确定适用税率计算增值税。
例如：某房地产开发公司开发商品住宅楼一幢，底层为商铺，面积１０００平方
米，商铺以上为普通标准住宅，面积为５０００平方米，合计６０００平方米。该住
宅楼项目土地成本为１２０万元，房屋开发成本６００万元，其他费用按比例扣除。
该项目商铺收入为５００万元，普通标准住宅收入为５００万元，合计１０００万元，
营业税金及附加５５万元。
按第一种方法计算：扣除项目＝土地成本＋房屋开发成本＋费用扣除１０％＋加
计扣除２０％＋税金＝１２０＋６００＋（１２０＋６００）×１０％＋（１２０＋
６００）×２０％＋５５＝９９１（万元）。
增值额＝收入－扣除项目＝（５００＋５００）－９９１＝９（万元）。
增值率＝增值额÷扣除项目×１００％＝９÷９９１×１００％＝０．９％。低
于５０％，适用３０％的税率。
由于增值率未超过２０％，因此５０００平方米普通标准住宅免税。
商铺应纳的土地增值税＝９×１０００÷６０００×３０％＝０．４５（万元）。
按第二种方法计算：普通标准住宅扣除项目＝１２０×５０００÷６０００＋
６００×５０００÷６０００＋（１００＋５００）×３０％＋２７．５＝
８０７．５（万元）（除税金及附加外其他按面积分摊）。
普通标准住宅增值额＝５００－８０７．５＝－３０７．５（万元），无增值额。
商铺扣除项目＝１２０×１０００÷６０００＋６００×１０００÷６０００＋
（２０＋１００）×３０％＋２７．５＝１８３．５（万元）；
商铺增值额＝５００－１８３．５＝３１６．５（万元）；
商铺增值率＝３１６．５÷１８３．５×１００％＝１７２％，适用５０％的税
率。
商铺应纳土地增值税＝３１６．５×５０％－１８３．５×１５％＝
１３０．７２５（万元）。
由此可见，两种方法计算相差悬殊，按第一种方法应纳的土地增值税为０．４５
万元，按第二种方法应纳土地增值税为１３０．７２５万元。
究竟哪一种计算方法正确呢？
《
土地增值税暂行条例实施细则》第八条规定：土地增值税以纳税人房地产成本
核算的最基本的核算项目或核算对象为单位计算。
因此，第一种土地增值税计算方法符合按“最基本的核算项目或核算对象为单位
计算”的规定，而且计算出整体项目增值额后，按面积进行了增值额分摊，也符合财
税字［１９９５］４８号“分别核算增值额”的规定。后一种计算方法虽然符合税法
“分别核算增值额”的规定，但是显然不符合“纳税人房地产成本核算的最基本的核
算项目或核算对象为单位计算”的规定。 （a20050425）
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