【中华财税网北京11/03/2003信息】　关于适用税目的变动 现行营业税是按照不同应税行为适用不同税目税率设计的，因此，对不同经济行 为准确界定其属性正确适用税目，关系到计征营业税的准确与否。《通知》对个别不 易划分属性的应税行为及几项常见的经济行为，明确规定了适用税目。 (一)明确界定部分应税行为的营业税适用税目。下列几项是较难确定其属性的应 税行为：快递业务适用“邮电通信业”还是“交通运输业”税目?经营索道业务适用 “服务业”还是“交通运输业”税目?经营“网吧”业务适用“服务业”还是“娱乐 业”税目?根据上述应税行为的主要特性，《通知》对其分别明确规定：“单位和个 人从事快递业务按‘邮电通信业’税目征收营业税”；“单位和个人在旅游景点经营 索道取得的收入按‘服务业’税目‘旅游业’项目征收营业税”；“单位和个人开办 ‘网吧’取得的收入，按‘娱乐业’税目征收营业税”。从而使上述应税行为的营业 税有章可循。 (二)明确规定电信业务营业税的适用税目。《通知》第二条第五款明确规定：“ 电信单位(指电信企业和经电信行政管理部门批准从事电信业务的单位)提供的电信业 务(包括基础电信业务和增值电信业务)按‘邮电通信业’税目征收营业税”，并同时 对“基础电信业务和增值电信业务”的范围进行了准确界定。 (三)明确规定承包费收入营业税的适用税目。承包经营行为是目前较普遍的经营 方式，而形式多样的各种承包方式亦使承包费性质难以界定，因此对承包费收入“征” 与“不征”营业税一直意见分歧，原政策对此也未明确规定，《通知》第二条第六 款对承包费如何征税予以明确：“双方签订承包、租赁合同(协议，下同)，将企业或 企业部分资产出包、租赁，出包、出租者向承包、承租方收取的承包费、租赁费(承 租费，下同)按‘服务业’税目征收营业税。出包方收取的承包费凡同时符合以下三 个条件的，属于企业内部分配行为不征收营业税：1、承包方以出包方名义对外经营， 由出包方承担相关的法律责任；2、承包方的经营收支全部纳入出包方的财务会计 核算；3、出包方与承包人的利益分配是以出包方的利润为基础。”从以上政策表述 可知：承包费收入应否征收营业税的关键在于界定其是租赁行为还是内部分配行为， 对内部分配行为不征收营业税，而只有同时符合上述三个条件才属于内部分配行为。 (四)首次明确“转让在建项目”营业税的适用税目目前，由于房地产转让方式的 各样化、复杂化，增加了税收征管的难度，尤其是对实质已转让、而形式未更名的在 建项目转让行为应否征税，更是争论的焦点，一种意见认为：房地产是特殊的商品， 其产权是否发生转移，法律上只能以权属证书是否变更为依据，若权属证书未变更， 则转让行为还未生效，对其转让行为征税的依据就不充分；另一种意见倾向于：不管 权属证书是否进行变更，只要转让房地产的实质已经存在，就应对转让行为征税。对 此《通知》明确规定了在建项目只要实质发生了转让就必须征收营业税，而是否办理 了更名手续对证税不影响，即遵循“重实质，轻形式”的原则。 由于在建项目是指立项建设但尚未完工的房地产项目或其它建设项目，它不同于 单纯的土地使用权，又与成形的不动产有区别，对其转让行为应按什么税目征税呢？ 《通知》规定：“1、转让已完成土地前期开发或正在进行土地前期开发，但尚未进 入施工阶段的在建项目，按‘转让无形资产’税目中‘转让土地使用权’项目征收营 业税。2、转让已进入建筑物施工阶段的在建项目，按“销售不动产’税目征收营业 税。”此划分标准较好地解决了在建项目营业税适用税目这一问题。 征管中我们应注意的是：对转让在建项目征收营业税的纳税主体应是在建项目的 立项人或土地使用权人；对只出资金参与项目建设，中途退出而发生转让的单位和个 人，不征收“转让土地使用权”或“销售不动产”的营业税。 　　关于营业额的变动 营业税的计税依据是营业额，我国《营业税暂行条例》规定营业额为纳税人提供 应税劳务向对方收取的全部价款和价外费用，即按营业收入全额计税。该种计征方式 简单易行、便于征管，但同时亦不可避免地造成部分流转环节重复征税的弊端。此外， 对营业额的规定还有其他不完善的地方。为了使营业额的设定更加科学合理，《通 知》这次对部分应税行为的计税营业额进行了调整，其中变动较大的有： (一)关于退货退款退税的营业额认定。单位和个人提供营业税应税劳务、转让无 形资产和销售不动产发生退货退款时，已缴纳的营业税该如何处理，《通知》第三条 第一款对此规定：“凡该项退款已征收过营业税的，允许退还已征税款，也可以从纳 税人以后的营业额中减除。”而怎样才符合退货退款的情形呢?我们认为必须同时具 备下列要件：1、解除购销关系的证明材料；2、销售方收回已开出的发票并注明作废， 或开出红字发票冲减当期收入；3、支付退款的凭证；4、已在账册上进行正确的财 务会计处理。 (二)关于折扣销售的营业额认定。折扣销售是目前商家经常采用的一种促销手段， 但计征营业税时其折扣额能否扣除一直是讨论的焦点，对此，《通知》明确规定了 将价费与折扣额在同一张发票上注明的，按折后价为营业额；否则，折扣额不可以减 除，一律按全额计税。 (三)关于保险企业计税营业额的调整。1、对应收未收保费的处理。《通知》对 此明确规定：“保险企业已征收过营业税的应收未收保费，凡在财务会计制度规定的 核算期限内未收回的，允许从营业额中减除。任会计核算期限以后收回的已冲减的应 收未收保费，再并入当期营业额中。”2、对无赔偿奖励的处理。第三条第六款明确： “保险企业开展无赔偿奖励业务的，以向投保人实际收取的保费为营业额。”3、 对向境外分保的处理。一直以来对境内保险业务计征营业税时，是以保险企业收取的 全额保费为计税依据，由初保人全额缴纳。但对向境外分保如何计征营业税却未予以 明确，《通知》此次明确了计征营业税时允许保险企业向境外分保的部分从计税营业 额中扣除。 此外，《通知》还规定境外再保险人应就其分保收入承担营业税纳税义务，并明 确规定由境内保险人扣缴境外再保险人应缴纳的营业税税款。 (四)关于金融企业计税营业额的调整。1、《通知》第三条第八款规定：“金融 企业(包括银行和非银行金融机构，下同)从事股票、债券买卖业务以股票、债券的卖 出价减去买入价后的余额为营业额。买入价依照财务会计制度规定，以股票、债券的 购入价减去股票、债券持有期间取得的股票、债券红利收入的余额确定。”本次政策 调整在于金融企业从事股票、债券买卖业务计征营业税时，股票、债券持有期间的红 利收入也必须从买入价中扣除，即公式：计税营业额＝卖出价－(买入价－红利收入)。 2、《通知》第三条第九款规定：“金融企业买卖金融商品(包括股票、债券、外汇 及其他金融商品)，可在同一会计年度末，将不同纳税期出现的正差和负差按同一会 计年度汇总的方式计算并缴纳营业税，如果汇总计算应缴的营业税税额小于本年已缴 纳的营业税税额，可以向税务机关申请办理退税，但不得将一个会计年度内汇总后仍 为负差的部分结转下一会计年度。”2002年颁布的《金融保险业营业税申报管理办法》 规定金融商品转让业务划分为股票、债券、外汇及其他金融商品四大类，同一大类 金融商品头卖出现的正负差，在同一个纳税期内可以相抵，按抵后正差计征营业税。 本次政策调整涉及这么几点应注意：(1)将原仅限于同一大类金融商品现扩大到四大 类金融商品之间的买卖正负差均可以相互打通计算纳税。(2)允许在一个会计年度内， 金融企业买卖金融商品已缴营业税款大于应缴税款的，可以申请退税，但退税额度 不得超过当年买卖金融商品的实缴营业税款。(3)不得将一个会计年度内汇总后仍为 负差的部分结转下一会计年度。即打通计算纳税的规定以一个会计年度为限，不得跨 年度沿用。 (五)关于劳务公司计税营业额的调整。随着劳动用工制度的改革，部分企业开始 将后勤等非核心岗位的员工聘用及管理委托劳动服务公司代理，即劳动服务公司根据 用人单位的要求招聘、培训员工后提供给用人单位使用，用人单位定期将员工的劳动 报酬及社会保险等费用支付给劳动服务公司由其转付给员工及承办社保事项，员工只 与劳动服务公司签订劳动聘用合同，企业虽然是实际用人单位但并不与员工直接发生 聘用关系，只与劳动服务公司发生经济联系。按照现行税法，劳动服务公司必须就收 取的全部收入(包括员工工资及社会保险)缴纳营业税。显然这样会造成劳动服务公司 税负过重，限制了该种用工方式的发展。对此，《通知》进行了调整：“劳务公司接 受用工单位的委托，为其安排劳动力，凡用工单位将其应支付给劳动力的工资和为劳 动力上交的社会保险(包括养老保险金、医疗保险、失业保险、工伤保险等，下同)以 及住房公积金统一交给劳务公司代为发放或办理的，以劳务公司从用工单位收取的全 部价款减去代收转付给劳动力的工资和为劳动力办理社会保险及住房公积金后的余额 为营业额。” (六)关于建筑安装工程劳务计税营业额的调整。《营业税暂行条例实施细则》第 十八条规定“纳税人从事安装工程作业，凡所安装的设备的价值作为安装工程产值的， 其营业额均应包括设备的价款在内”，即建安工程营业税以包括设备价值在内的总 工程价款计征。由于在建安工程价款中设备价值占较大比重，使之营业税额的高低主 要取决于所安装设备价值的大小，受安装劳务多寡的影响较小，这与营业税主要针对 应税劳务计税的初衷相悖。基于此《通知》对建安工程的计税营业额进行了较大调整， 规定：通信线路工程和输送管道工程所使用的电缆、光缆和构成管道工程主体的配 件等设备的价值可以从计税营业额中减除；对其他建筑安装工程可以从计税营业额中 减除的设备由省级地方税务机关根据各自实际情况列举。即建筑安装工程计征营业税， 由原来按包括设备的价款在内全额计征调整为按扣除设备价款后的余额计征。同时 赋予各省级地税部门可以根据地方实际情况确定扣除设备的范围之权限。 (七)关于交通运输业计税营业额的调整。原规定从事交通运输业的纳税人提供交 通劳务按所取得的全部运营收入，包括全部价款和价外费用计征营业税。只有运输企 业从事联运业务才能按其实际取得的营业额计征营业税，即以收到的收入扣除支付给 以后的承运者的运费、装卸费、换装费等费用后的余额计税。而所称联运业务，仅限 定于运输企业，非运输企业不能适用。《通知》对交通运输业的计税营业额进行了调 整，与原规定比较，主要有两方面的突破：一是对“交通运输业”的突破。即将按“ 交通运输业”征税的纳税人条件从原仅限于运输企业扩大到所有经地税机关批准使用 运输企业发票的单位。二是对“联运业务”的突破。原联运业务的最大特点是必须使 用联运发票，并且“一票到底”才能按差额计税，现放宽到使用普通运输发票的也可 以按差额计税。 在征管中我们应把握好下面几点：1、对货物运输代理企业在从事货物运输代理 业务的同时又提供运输劳务的，经地方税务机关批准使用运输发票的，应全额开具运 输发票，按减去支付给其他运输企业运费后的余额依“交通运输业”征税。2、对仅 从事货物运输代理业务，并不提供运输劳务的，以其实际取得的收入按“服务业一代 理业”计算纳税(开具服务业发票)。 上述规定对税务机关提出了新要求：一方面，各基层税务部门必须加强对运输发 票领购、开具的管理，应根据企业的实际经营情况，审核其是否需要使用运输发票， 不得随意扩大其使用范围。另一方面，由于准予从营业额中减去“支付给其他运输企 业的运费”必须凭运输发票，要求税务部门必须对其合法性、有效性严格审核，即认 真鉴定发票的真伪、发票的种类、发票的时效等，以正确判定其能否减除。 (八)关于房地产和土地使用权转让计税营业额的调整。目前不少地区房地产业已 成为第三产业的支柱，房地产二级、三级市场的交投也日趋活跃，按原规定，房地产 每转让一个环节，便要对其转让收入全额征税，造成交易成本较重，不利于房地产业 的发展。为了进一步扶持房地产市场，《通知》对房地产二手市场和土地使用权的转 让计税营业额进行了重大调整，规定二手房产和土地使用权的转让按购销差价计征营 业税。 执行中应注意下列房地产税收优惠政策仍然有效：1、个人购买并居住超过一年 的普通住宅，销售时免征营业税；2、个人购买并居住不足一年的普通住宅，销售时 营业税按销售价减去购入原价后的差额计征；3、个人自建自用住房，销售时免征营 业税；4、对企业、行政事业单位按房改成本价、标准价出售住房的收入，暂免征收 营业税。(待续) （z20030807212）(4)