为明确在购货方（受票方）不知道取得的增值税专用发票是销售方虚开的情况下，税务机关对购货方应当如何处理的问题， 2000年国家税务总局下发了《关于纳税人善意取得虚开的专用发票处理问题的通知》（国税发[2000]187号）（以下简称《通知》）。《通知》对税务机关在查办购货方（受票方）不知道取得的增值税专用发票是销售方虚开的情况下，如何进行税务处理进行了明确。该规定首次将在民事法律领域的善意取得制度具体应用在税收领域，这既增强了税务机关查处虚开、代开增值税专用发票法犯罪活动的可操作性，又对创造良好的税收环境和秩序起到了非常重要的作用，同时对保护纳税人的合法权益、保证市场经济流通秩序有着十分重要的意义。然而，笔者认为，该规定对善意受票方处理方法违背了善意取得制度的核心价值，其立法本意显然从行政优位的角度出发，更着重于保护国家的税款利益，而对善意受票方的利益保护不够充分，这就严重影响了市场经济交易秩序的稳定性，会对善意合法的受票方产生消极的影响。

　　一、增值税专用发票善意取得的构成要件及处理方法

　　（一）增值税专用发票善意取得的构成要件

　　根据《通知》规定，纳税人善意取得虚开的增值税专用发票指购货方与销售方存在真实交易，且购货方不知取得的增值税专用发票是以非法手段获得的。善意受票方的构成要件包括以下几点：

　　1、购货方与销售方存在真实的交易，如果不存在真实的商品交易，则不存在认定善意受票人的问题。

　　2、出具增值税专用发票的一方（出票人）即真实商品交易的实际销货方。如果出票人与实际销货方不一致，则不能认定为善意受票人。

　　3、销售方使用的是其所在省（自治区、直辖市和计划单列市）的专用发票，专用发票注明的销售方名称、印章、货物数量、金额及税额等全部内容与实际相符，如果上述各项目内容有一项与实际交易不相符合，受票人都没有尽到《增值税专用发票使用规定》等相关管理制度所规定的在取得专用发票时所应尽的注意义务，都不能认定为善意受票人。

　　4、没有证据表明购货方知道销售方提供的专用发票是以非法手段获得的 ，受票人对于该发票在其他环节存在的虚假不知情且也不可能知情，没有证据能够表明购货方知道销售方提供的专用发票是以非法手段获得的。如果有证据证明受票人对虚开知情，或者有证据证明受票人明知所接受的专用发票是以非法手段获得等等，都不能认定为善意受票人。

　　（二）纳税人善意取得虚开的增值税专用发票处理方法

　　1、纳税人善意取得虚开的增值税专用发票，如能重新取得合法、有效的专用发票，准许其抵扣进项税款；如不能重新取得合法、有效的专用发票，不准其抵扣进项税款或追缴其已抵扣的进项税款。也就是说对纳税人善意取得虚开的增值税专用发票如能够重新从销售方取得防伪税控系统开出的合法、有效专用发票的且取得了销售方所在地税务机关已经或者正在依法对销售方虚开专用发票行为进行查处证明的，购货方所在地税务机关应依法准予抵扣进项税款或者出口退税。

　　2、如不能重新取得合法、有效的专用发票，不准其抵扣进项税款或追缴其已抵扣的进项税款。

　　3、纳税人善意取得虚开的增值税专用发票被依法追缴已抵扣税款的，不属于税收征收管理法第三十二条“纳税人未按照规定期限缴纳税款”的情形，不适用该条“税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金”的规定。也就是说纳税人善意取得虚开的增值税专用发票而补缴税款的，不适用《征管法》第三十二条关于“纳税人未按照规定期限缴纳税款”的规定不加收滞纳金。

　　二、增值税专用发票善意取得规定的逻辑困境及反思

　　从法学的视角审视，上述规定对善意受票方的处理是基于保护国家税款的立场，对善意受票方的利益保护不足，并且与善意取得制度的价值取向并不相符合。

　　所谓善意取得的制度规定源自于民法，是指无权处分他人动产的占有人，在不法将动产转让给第三人以后，如果受让人在取得该动产出于善意，即可依法取得对该动产的所有权的法律制度。善意取得制度是对动产所有权追及力的限制。其要义在于如果第三人对于受让物的取得是公然、善意、有偿和无过失的，法律就应该保护受让人的合法利益。在市场经济越来越发达的当今社会，确保商品交换的安全和有效是市场经济的基本需要，国际上立法也越来越倾向于交易安全的保护。这就是善意取得制度的价值核心所在。运用到税法学领域，即要求注重保护在商品交易中对于虚开行为并不知情且无过错的善意受票人的合法权益，以维护交易的稳定性与安全性。

　　但是根据国税发[2000]187号文件规定，如果善意受票方不能重新取得合法、有效的专用发票，不准其抵扣进项税款或追缴其已抵扣的进项税款。这样就陷入了一个逻辑困境：一方面善意受票方符合善意取得增值税专用发票的法定前提条件，另一方面却因为善意受票方不能重新取得合法、有效的专用发票，就不能享有善意取得规定的法律后果。这样的制度规定显然存在明显瑕疵，既不符合善意取得制度的法律原意，也不符合法律的公平性原则。

　　该规定在设计时可能是考虑到不能以明知是虚开的增值税专用发票作为抵扣进项税款的凭证，这样会影响增值税专用发票的管理秩序。但笔者以为，为追求形式上的合法而背离善意取得制度价值的做法并不可取，一定要求重新取得合法的专用发票才能进行抵扣并无太大的意义。

　　首先，由于善意取得本身就是一种特殊的取得方式，是基于对原权利人利益的牺牲来保护善意一方的利益，对于善意受票人同样如此。善意受票人在取得发票过程中只要履行了严格的审查义务，自身不存在任何过错，即不存在主观故意或过失。就应无条件地享受善意取得制度的法律后果。

　　其次，作为征税主体的国家，即便拥有强大的国家机器以及诸多的行政手段和司法手段，尚不能有效杜绝虚开增值税专用发票的现象，何况处于信息不对称地位的善意受票人。不可否认的客观事实是，无论善意受票人如何提高警惕，也无法控制和避免对方虚开的不法行为。

　　况且，如果从维护国家税收利益角度出发，应该是通过行政、司法等一系列手段加强对虚开增值税专用发票一方的严厉惩处以挽回经济损失，有效遏制虚开行为以维护国家税收利益。而不能通过对善意受票方的过于严格的要求来规避税收的流失，如此使善意受票方无辜地承受不利的法律后果，不符合现代法治社会的核心价值理念。

　　因此，笔者认为，该通知的规定一方面弱化了纳税人的权益保护，一方面增加了税收执法风险，不利于创建和谐的征纳关系。因此，建议对《通知》的规定进行修订，只要符合善意受票人的构成要件，就应基于善意取得制度的价值基础和法理本义，允许其进项税款的抵扣，或不再追缴其已经抵扣的进项税款或者取得的出口退税款。