【中华财税信息网北京05/17/2005信息】 案例：某公司是一家食用植物油加工
企业，增值税一般纳税人，主要加工食用花生油，适用税率１３％。在加工食用花生
油的同时，公司可以回收副产品花生饼，由于花生饼属免税货物范围，公司要计算花
生饼的进项税转出额，税务部门要求按税法规定的公式计算不得抵扣的进项税额予以
转出。现举例说明：
２００５年１月，公司购进花生仁２５００００公斤，增值税专用发票注明价款
１１０６１９４．６９元，税款１４３８０５．３１元；加工收回花生饼
１３００００公斤，１月份开具普通发票注明花生饼销售收入５００００元，２月份
销售花生饼开具普通发票８００００元；２月份销售花生油开具增值税专用发票价款
８６７２５６．６４元，税款１１２７４３．３６元。副产品成本按现行销价确定。
账务处理如下：
１月份购进花生仁时
借：原材料——花生仁 １１０６１９４．６９
应交税金——应交增值税（进项税额） １４３８０５．３１
贷：银行存款 １２５００００
加工收回花生饼
借：产成品——花生饼 １３００００
贷：生产成本——花生油 １３００００
１月份销售花生饼
借：银行存款 ５００００
贷：主营业务收入——花生饼销售收入 ５００００
计算１月份进项税转出额：１４３８０５．３１×（５００００÷５００００）
＝１４３８０５．３１（元）
借：产成品——花生油 １４３８０５．３１
贷：应交税金——应交增值税（进项税额转出）１４３８０５．３１
１月份期末留抵税额：１４３８０５．３１－１４３８０５．３１＝０（元）。
２月份销售花生油
借：银行存款 ８８００００
贷：主营业务收入——花生油销售收入 ８６７２５６．６４
应交税金——应交增值税（销项税额） １２７４３．３６
２月份销售花生饼
借：银行存款 ８００００
贷：主营业务收入——花生饼销售收入 ８００００
２月份“应交税金”＝销项税额（１１２７４３．３６）－期初留抵税额（０）
＝１１２７４３．３６（元）。
３月份税务部门按季度进行纳税调整
第一季度应转出进项税额：１４３８０５．３１×１３００００÷
（１３００００＋８６７２５６．６４）＝１８７４６．１２（元）；
冲减多转出的进项税额：１８７４６．１２－１４３８０５．３１＝
－１２５０５９．１９（元）；
借：产成品——花生油（红字） １２５０５９．１９
贷：应交税金——应交增值税（进项税转出额）（红字）１２５０５９．１９
第一季度经调整后的期末留抵税额＝进项税额（１４３８０５．３１－
１４３８０５．３１＋１２５０５９．１９）－销项税额（１１２７４３．３６）＝
１２３１５．８３（元）。
以上财务核算方法较为麻烦，对主产品成本影响较大，产品成本变动频繁不利于
成本核算，企业税负较大，特别是在收购旺季主副产品销售比例较大时，无形中加重
了企业的税负。本企业采取了另一种对副产品成本、销售收入与主产品分开单独核算
的办法，按副产品相对应的进项税额转出，会计核算较明晰，产品成本核算稳健。仍
以上例核算如下：
１月份购进花生仁时
借：原材料——花生仁 １１０６１９４．６９
应交税金——应交增值税（进项税额） １４３８０５．３１
贷：银行存款 １２５００００
加工收回花生饼
借：产成品——花生饼 １３００００
贷：生产成本——花生油 １１３１００
应交税金——应交增值税（进项税额转出） １６９００
１月份销售花生饼
借：银行存款 ５００００
贷：主营业务收入——花生饼销售收入 ５００００
计算１月份期末留抵税额：１４３８０５．３１－１６９００＝
１２６９０５．３１（元）。
２月份销售花生油
借：银行存款 ９８００００
贷：主营业务收入——花生油销售收入 ８６７２５６．６４
应交税金——应交增值税（销项税额）１１２７４３．３６
２月份销售花生饼
借：银行存款 ８００００
贷：主营业务收入——花生饼销售收入 ８００００
２月份期末留抵税额：１２６９０５．３１－１１２７４３．３６＝
１４１６１．９５（元）；３月份期末留抵税额：１２６９０５．３１－
１１２７４３．３６＝１４１６１．９５（元）。
以上业务是该公司遇到的实际工作问题，会计资料又没有明确的规定，请专家指
导正确的核算方法。
专家把脉：对于纳税人经营免税项目的增值税进项税额划分问题，《
增值税暂行
条例实施细则》第二十三条规定：纳税人兼营免税项目或非应税项目（不包括固定资
产在建工程）而无法准确划分不得抵扣的进项税额的，按下列公式计算不得抵扣的进
项税额：不得抵扣的进项税额＝当月全部进项税额×（当月免税项目销售额、非应税
项目营业额合计÷当月全部销售额、营业额合计）。所以，如果你单位生产销售花生
油和免税副产品花生饼无法准确划分进项税额的话，按照上述规定计算不得抵扣的进
项税额的方法，是符合税法规定的。
该办法在实际执行中，由于纳税人月度之间的购销不均衡，按上述公式计算可能
会出现不得抵扣的进项税额不实的现象。对此，国家税务总局《
关于印发〈增值税问
题解答（之一）〉的通知》（国税函发［１９９５］２８８号）规定：对由于纳税人
月度之间购销不均衡，按上述公式计算出现不得抵扣的进项税额不实的现象，税务征
收机关可采取按年度清算的办法，即：年末按当年的有关数据计算当年不得抵扣的进
项税额，对月度计算的数据进行调整。如你所述，假设第一季度数字到年末没有发生
变化，年末经调整后的期末留抵税额应为：进项税额（１４３８０５．３１－
１４３８０５．３１＋１２５０５９．１９）－销项税额（１１２７４３．３６）＝
１２３１５．８３（元）。而在你第二种核算方法中，随着免税产品结转产成品同时
按照销售价格转出进项税额的做法，是不符合现行增值税相关税法规定的。
如果以上计算不得抵扣的进项税额的方法，在日常财务核算中对主产品成本影响
较大，产品成本变动频繁不利于成本核算，建议你单位调整产成品的成本核算方法，
如可以采取计划成本核算方法进行核算。企业可以在会计期初确定一个合理的产成品
单位计划成本，平时按照计划成本核算，将不得抵扣的进项税额转出作为成本调整项
目科目，年末时（会计期末时）按照最终确定的进项税额转出调整数额，将产成品的
计划成本调整为实际成本。 （a20050516）
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