兼营非应税劳务税负分析-四益方科技

兼营非应税劳务税负分析

录入时间：2007-11-06

　　按照税法规定，兼营行为主要分为三种情况：一是兼营同一税种不同税率的业务；二是兼营适用不同税种的业务；三是兼营应税和免税业务。兼营行为中不同业务之间是不存在直接从属关系的，按照税法规定应分别核算各项业务的销售额或营业额，未分别核算的从高适用税率。核算方式的可选择性和不同核算方式下的税负差异，客观上为纳税人进行纳税筹划提供了可操作空间。这里我们主要讨论增值税纳税人兼营非应税劳务行为的具体纳税筹划。
　　一、兼营非应税劳务的筹划思路
　　对于增值税纳税人来说，兼营非应税劳务是指纳税人在销售货物的同时，兼营应属于营业税征收范围的劳务。如某建材公司既有销售建材的应纳增值税的业务，也有为顾客提供装修装饰服务的应纳营业税的劳务。按照《增值税暂行条例》规定，纳税人兼营非应税劳务的应分别核算销售货物或应税劳务和非应税劳务的销售额。不分别核算的，其非应税劳务应与货物或与应税劳务一并征收增值税。可见，核算方式的不同直接导致了纳税人税收负担的不同，这实际上也为纳税人提供了一定的纳税筹划空间。比较这两种核算方式，我们发现，税收负担的区别表现在非应税劳务的这一部分内容上。分开核算，则这部分销售额应缴纳营业税；不分开核算，则应缴纳增值税。由于增值税和营业税计算依据、适用税率的不同导致了缴纳不同税种金额的差异性，因此，我们引入可抵扣进项税额与营业额比率这一指标，借鉴管理会计中的盈亏平衡点分析方法，探讨兼营非应税劳务中增值税与营业税的税负平衡点，为企业兼营非应税劳务的纳税筹划提供理论与方法上的指导。
　　二、兼营非应税劳务的筹划分析
　　按照增值税法规定，纳税人兼营非应税劳务不分别核算或不能准确核算的，应一并征收增值税，其销售额为货物或应税劳务与非应税劳务销售额的合计，该非应税劳务的销售额应视为含税销售额处理；其兼营的非应税劳务所用购进货物的进项税额。符合规定的准予从销项税额中抵扣。
　　非应税劳务部分销售额应纳增值税税额＝销项税额－可抵扣进项税额＝非应税劳务销售额÷（1＋增值税税率）×增值税税率－可抵扣进项税额
　　非应税劳务部分销售额应纳的营业税＝非应税劳务销售额×营业税税率
　　因此，兼营非应税劳务的税负平衡公式为：
　　非应税劳务销售额÷（1＋增值税税率）×增值税税率－可抵扣进项税额＝非应税劳务销售额×营业税税率
　　即：可抵扣进项税额／非应税劳务销售额（p0）＝增值税税率÷（1＋增值税税率）－营业税税率
　　当非应税劳务部分可抵扣进项税额占销售额比率＝p0时，此时非应税劳务部分缴纳增值税与营业税的税收负担相等，企业没有纳税筹划的必要，可以分开核算，也可以不分开核算：当非应税劳务部分可抵扣进项税额占销售额比率＞p0时，平衡式的左边金额小于右边金额，说明缴纳增值税的负担轻于营业税，这时企业对非应税劳务的销售额可不进行单独核算，企业按照规定全部缴纳增值税有利于减轻税收负担：当非应税劳务部分可抵扣进项税额占销售额比率＜p0时，平衡式的左边金额大于右边金额，说明缴纳增值税的税收负担重于缴纳营业税，这时企业对非应税劳务的销售额应单独进行核算。
　　由于增值税适用17％、13％的税率，而营业税也适用5％、3％的税率，因此平衡点比率也存在四种形式，如表所示：
　　兼营非应税劳务行为税负平衡点比率

增值税税率（％）	营业税税率（％）	平衡点可抵扣进项税额与销售额比率（％）
17	5	9.53
17	3	11.53
13	5	6.50
13	3	8.50

　　以适用17％的增值税税率和3％营业税税率的纳税人为例．当非应税劳务可抵扣进项税额与销售额比率<平衡点比率11.53％［17％／（1＋17％）×100％－3％＝11.53％］时，纳税人应对非应税劳务分开核算，缴纳营业税以减轻税收负担；当可抵扣进项税额与销售额比率>11.53％时，纳税人应对销售货物与非应税劳务，统一进行会计核算。一并缴纳增值税以减轻税收负担。
　　三、案例分析
　　案例1：某公司作为增值税一般纳税人。其经营范围除了销售建筑材料外，还对外承接安装、装饰工程业务。2006年8月该公司销售建材50万元（不含税），同时承接了两项装饰工程，工程劳务价款为6万元。当期销售建材允许抵扣的进项税额为6.8万元．提供装饰工程可抵扣的增值税进项税额为0.51万元。判断该公司应如何选择核算方式?
　　根据纳税筹划的平衡点分析方法，首先应该测算非应税劳务可抵扣进项税额与销售额比率大小。
　　非应税劳务可抵扣进项税额与销售额比率＝0.51÷6×100％＝8.5％
　　由于非应税劳务可抵扣进项税额与销售额比率（p＝8.5％）小于平衡点比率（p0＝11.53％）。因此按照分析结果该公司兼营行为缴纳的增值税要远高于营业税，因此纳税人应选择分开核算方式。
　　结果验证：
　　不分开核算形式下，该公司应纳增值税税额＝50×17％－6.8＋6÷（1＋17％）×17％－0.51＝2.06万元
　　分开核算形式下．应纳增值税税额＝50×17％－6.8＝1.7万元
　　应纳营业税税额＝6×3％＝0.18万元
　　本月合计纳税额＝1.7＋0.18＝1.88万元
　　结果表明：分开核算的形式下该公司的税收负担要比不分开核算低0.22万元，因此应选择分开核算形式。
　　案例2：同样以上例进行分析，假定公司提供装饰工程可抵扣增值税进项税额为0.85万元，其他条件不变。判断该公司此种情况下应如何选择核算方式?
　　非应税劳务可抵扣进项税额与销售额比率＝0.85÷6×100％＝14.17％
　　由于非应税劳务可抵扣进项税额与销售额比率（p＝14.17％）大于平衡点比率（p0＝11.53％），因此按照税法规定该公司兼营行为缴纳的增值税要小于营业税，因此纳税人应选择不分开核算方式。
　　结果验证：
　　不分开核算形式下，该公司应纳增值税税额＝50×17％－6.8＋6÷（1＋17％）×17％－0.85＝1.72万元
　　分开核算形式下，应纳增值税税额＝50×17％－6.8＝1.7万元
　　应纳营业税税额＝6×3％＝0.18万元
　　本月合计纳税额＝1.7＋0.18＝1.88万元
　　结果表明：不分开核算的形式下该公司的税收负担要比分开核算低0.16万元，因此应选择不分开核算形式，这进一步验证了税负平衡点分析结果的正确性。
　　通过上面两个案例分析，我们可以发现：在其他条件相同的情况下，纳税人兼营行为核算方式选择的焦点在于应纳营业税部分劳务其所用材料的可抵扣增值税进项税额大小。当可抵扣进项税额占销售比率高于平衡点时，应选择不分开核算形式：当可抵扣进项税额占销售额比率低于平衡点时，应选择分开核算形式，从而降低纳税人的税收负担。

上一篇：还“股息”本来面目

下一篇：“盘亏”与“盘盈”不能冲减

兼营非应税劳务税负分析

会员登录

修改密码