【中华财税信息网北京06/09/2005信息】 合作建房，是指由一方提供土地使用
权，另一方提供资金，合作建房。对于合作建房，过去的筹划方案是双方分别以土地
使用权和资金投资，成立合营公司（投资双方风险共担，利润共享，下同），然后以
合营公司的名义建房，如此提供土地使用权的一方不需要缴纳转让无形资产营业税，
提供资金的一方也不需要缴纳销售不动产营业税。目前对于合作建房的税收筹划，还
需要注意以下两点：
一是税收政策发生了变化。
财税［２００２］１９１号文件规定：“以无形资产、
不动产投资入股，与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。
对股权转让不征收营业税（注：包括不征收转让无形资产、销售不动产营业税）。”
财税［２００３］１６文件规定：“单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的
土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业
额。”过去的筹划方案是以国税函［１９９５］１５６号文件为基础的，没有考虑上
述税收政策的变化情况。
二是要区分合作建房的目的。合作建房的目的有自用和对外销售两种，合作双方
应当区别不同的建房目的采取不同的筹划方案。
建成后自用
案例１：甲公司准备在其拥有的一块土地上建造办公楼，但缺少资金。经与乙公
司协商，乙公司同意出资９５０万元合作建房，建成后各分一半房屋。甲公司土地使
用权的买入价为８００万元。（假设营业税成本利润率为１０％，由第三方负责施工，
不考虑建筑营业税，下同）
方案一：以“以物易物”方式合作建房
根据国税函［１９９５］１５６号文件规定，甲公司以转让部分土地使用权为代
价，换取部分房屋的所有权，发生了转让土地使用权的行为；乙公司则以转让部分房
屋的所有权为代价，换取部分土地的使用权，发生了销售不动产的行为。双方应当按
照核定的计税价格分别缴纳营业税。
组成计税价格：９５０×（１＋１０％）÷（１－５％）＝１１００（万元）
甲公司应缴纳转让无形资产营业税：（１１００－８００）×５％＝１５（万元）
乙公司应缴纳销售不动产营业税：１１００×５％＝５５（万元）
合计营业税负担为７０万元（５５＋１５）。
方案二：双方以土地使用权和资金入股，成立合营公司，以合营公司的名义建房，
建成后合营公司将房屋分配给甲公司和乙公司。假设房屋的公允价值为２２００万元。
国税函［１９９５］１５６号文件规定，如果房屋建成后双方按一定比例分配房
屋，则此种经营行为，未构成以无形资产投资入股，共同承担风险的不征营业税的行
为。因此，对甲公司向合营公司转让的土地，应按转让无形资产征收营业税。合营公
司将房屋分配给甲公司和乙公司，不动产所有权发生了转移，因此，应当视同销售不
动产征收营业税。
甲公司应缴纳转让无形资产营业税：（１１００－８００）×５％＝１５（万元）
合营公司应缴纳销售不动产营业税：２２００×５％＝１１０（万元）
合计营业税负担为１２５万元（１１０＋１５）。此外，甲公司和乙公司还要负
担成立合营公司的费用。
方案三：成立合营公司，以合营公司的名义建房。房屋建成后，合营公司进行分
立，将房产及相关资产、负债和所有者权益分立为Ａ公司和Ｂ公司，Ａ公司由甲公司
控股，Ｂ公司由乙公司控股，间接实现甲公司和乙公司对办公楼的控制。
国税函［１９９５］１５６号文件规定，合营公司未直接分配房屋，所以甲公司
不需要缴纳转让无形资产营业税。企业分立以及股东之间转让股权都不属于营业税的
征税范围。因此方案三的税收负担为零，但甲公司、乙公司及其股东需要负担成立合
营公司以及企业分立和股权转让费用。
方案四：如果房屋可分割建造，甲公司可以将一半的土地以４７５万元的价格先
出售给乙公司，然后甲公司和乙公司各自与建筑方签订建筑合同，建成后各自使用。
甲公司应缴纳转让无形资产营业税为：（４７５－８００÷２）×５％＝
３．７５万元
甲公司和乙公司不需要负担销售不动产营业税。
方案五：甲公司向乙公司借入９５０万元资金，独立建房，建成后将房屋的一半
长期（假设为５０年）租赁给乙公司，向乙公司借入的９５０万元作为预收租金。
（假设一半房屋的原值为１１００万元）
国税函［２００５］８３号文件规定，对具有明确租赁年限的房屋租赁合同，无
论租赁年限为多少年，均不能将该租赁行为认定为转让不动产永久使用权，应按照租
赁业征收营业税。财税［２００３］１６号文件规定，预收款（销售不动产和转让土
地使用权除外）营业税纳税义务发生时间应按照财务会计制度的规定，将该项预收性
质的价款确认为收入的时间。
在５０年内，甲公司每年应缴纳租赁业营业税为：９５０÷５０×５％＝
０．９５（万元）
在５０年内，甲公司每年应缴纳租赁房产税为：９５０÷５０×１２％＝
２．２８（万元）
采取此方案每年增加了与租赁有关的税收负担３．２３万元（０．９５＋
２．２８），但每年从价计征的房产税减少了９．９万元（１１００×（１－２５％）
×１．２％，假设当地规定按原值减除２５％后的余值征收房产税）。甲公司和乙公
司不需要负担转让无形资产、销售不动产营业税。
结论１：五种方案比较，方案三为零税负，但相对筹划成本高，操作难度较大；
如果房屋可以分割建造，那么方案四税负较低，而且筹划成本低，可操作性最强；如
果乙公司能够接受不拥有房屋所有权的方案，那么从房产税负担的角度看，方案五比
其他方案更有利。
建成后销售
案例２：接案例一，甲公司和乙公司将分得的房屋对外出售，各取得销售收入
１１００万元（或合营公司直接对外销售，取得销售收入２２００万元。
（一）接上述方案一：
甲公司在缴纳销售不动产营业税时，应当减去买入价（甲公司的房产是以土地为
代价买入的，而且乙公司已经缴纳过销售不动产营业税），因此应缴销售不动产营业
税为０［（１００－１１００）×５％］。
乙公司应缴纳销售不动产营业税：１１００×５％＝５５万元。税收负担合计为
１２５万元（５５＋７０）。
（二）接上述方案二，合营公司不再分配房产，改为由合营公司直接对外出售，
然后向甲公司和乙公司分配销售收入：
因为合营公司未直接分配房屋，所以甲公司不需要缴纳转让无形资产营业税。合
营公司应缴纳销售不动产营业税１１０万元（２２００×５％）。税收负担合计为
１１０万元。
（三）接上述方案四：
甲公司和乙公司各应缴纳销售不动产营业税：１１００×５％＝５５万元。税收
负担合计为１１３．７５万元（５５＋５５＋３．７５）。
（四）在需要对外出售的情况下，不考虑方案三和方案四。
结论２：可见，如果房屋建成后对外销售，那么采取方案二税负最低，但需要负
担成立合营公司的费用。在转让土地使用权营业税负担不重的情况下，也可考虑方案
四。
注意：最后需要说明四点：
一、如果甲公司也投入部分资金，或者房屋建成后以其他比例或方案分配，以上
计算结果仍然不变。
二、转让土地使用权以及以土地使用权对外投资，买方或接受方需要缴纳契税，
转让房地产收入还需要缴纳土地增值税和企业所得税等相关税收。
三、公司法规定对外投资额累计不得超过公司净资产的５０％，在投资后，接受
被投资公司以利润转增的资本，其增加额不包括在内。
四、目前各地对有关政策的理解存在一定的争议，纳税人在选择筹划方案前，应
当事先咨询主管税务机关并取得明确答复，然后再实施筹划方案。(bu2005060202213)
(4)
