案例
　　北京某娱乐服务公司主要经营量贩式KTV，2003年年销售收入为4000万元，根据《财政部、国家税务总局关于调整部分娱乐业营业税税率的通知》（财税〔2001〕73号）规定，从2001年5月1日起，夜总会、歌厅、舞厅、射击、狩猎、跑马、游戏、高尔夫球、保龄球、台球等娱乐行业的营业税统一按20%的税率执行。该公司应税项目的营业税应为800万元（2000+1000+1000）×20%。
　　但某娱乐公司自己记账的明细为：KTV包房费收入2000万元，烟酒销售收入1000万元，餐费收入1000万元。其中将烟酒销售收入1000万元，餐费收入1000万元按餐饮业缴纳营业税，这样其实际缴纳税款为500万元〔（2000×20%）+（2000×5%）〕，少缴纳300万元税款。
　　娱乐公司自己认为，这是根据《财政部、国家税务总局关于调整部分娱乐业营业税税率的通知》（财税〔2001〕73号）规定，纳税人兼营税率不同的应税业务，应分别核算营业收入，根据各自适用税率，分别计算应纳税额，不能分别核算的，一律按照最高的税率计征营业税。
　　但是税务关认为，根据《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第二十三条的相关规定：“娱乐业的营业额为经营娱乐业向顾客收取的各项费用，包括本票收费、台位费、点歌费、烟酒和饮料收费及经营娱乐业务的其他各项收费。”娱乐服务公司应按全部收入乘以适用税率20%来缴税。由于某娱乐公司在开具发票时，发票上并未注明房费、烟酒、餐费等收入项目，全部视为娱乐收入，所以某娱乐公司不能分别核算。税务局对分别核算营业收入的要求，是指具有餐饮收入的娱乐公司，必须有独立经营场所、专门的从业人员和核算人员。所以，即使某娱乐服务公司对其各项收入分别记了账，但是当年被税务局稽查，税务局要求某娱乐公司按32个月补缴税款。某娱乐公司对税务局提出的没有独立的经营场所的疑问，后经过查证，独立的经营场所是指有独立大门和大厅。
　　此后，某娱乐公司在无法为餐饮收入开辟独立经营场所的情况下，为了节税，又专门成立了一家餐饮公司，在顾客消费后为顾客提供两张《北京市服务业、娱乐业、文化体育业专用发票》，一张为某娱乐公司发出的收入项目，注明为KTV的包房费；另一张为新成立的餐饮公司发出的收入项目，注明为餐费。这样，某娱乐公司（名义上的两家企业）就可将总收入分成两部分，一部分按KTV房费20%缴纳营业税，另一部分餐费及销售烟酒收入按5%缴纳营业税。
　　分析
　　《中华人民共和国营业税暂行条例》规定：“纳税人兼有不同税目应税行为的，应当分别核算不同税目的营业额、转让额、销售额（以下简称营业额）；未分别核算营业额的，从高适用税率。”因此，兼营营业税不同税目应税行为的，应当注意分别核算营业额，避免从高适用税率。本例税收筹划思路是正确的，但是在适用税收政策方面，存在以下问题：
　　1.《国家税务总局关于印发骉营业税税目注释骍（试行稿）的通知》(国税发〔1993〕149号)规定，娱乐场所为顾客进行娱乐活动提供的饮食服务及其他各种服务，均属于娱乐业税目征收范围。因此，在娱乐场所提供的餐饮服务仍然属于娱乐业征税范围，不能按“服务业———饮食业”征税。如果娱乐公司成立的专门餐饮公司能提供独立的经营场所就餐，上述筹划方案才能成立。
　　2.《增值税暂行条例实施细则》规定：“一项销售行为如果既涉及货物又涉及非应税劳务，为混合销售行为，从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视为销售货物，应当征收增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非应税劳务，不征收增值税。”由此可见，混合销售的特点是，同一纳税人在同一时间向同一对象，既提供商品销售，又提供营业税劳务。娱乐公司向娱乐场所的顾客销售烟酒，是典型的混合销售业务(不是兼营)，娱乐公司混合销售业务中所含的烟酒销售收入应当并入娱乐业计税依据征收营业税。
　　与上述案例类似的还有以下例子：
　　A公司经营歌厅、舞厅，其营业收入主要包括两块，一块是提供唱歌、跳舞的场所和设备取得的收入(以下简称“包房费”)，另一块是顾客在包房内消费(包括购买饮料、酒类、水果等，这些消费品的价格一般都远远高于正常零售价)取得的收入。A公司每月收入总额约为50万元，每月大约应缴纳营业税10万元(50×20%)。由于娱乐业营业税税负较重，为了寻求减轻税负，该公司提出了以下筹划：
　　A公司可以在歌舞厅旁边成立一家独立核算的零售企业B公司(增值税小规模纳税人)，由顾客在B公司选购上述消费品，B公司再将消费品送入包房。A公司可对购买消费品金额达到一定标准的顾客免收包房费，如此可将部分娱乐业收入转化为商业零售收入，而商业零售收入的税负比娱乐业税负大约低16%［20%－4%÷(1＋4%)］。
　　A公司从2004年7月开始，实施了上述筹划方案。A公司平均每间(每次)包房费约为200元，A公司规定顾客在B公司购买消费品满300元的，免收包房费，因此大多数顾客都选择了免收包房费的方案。实施该方案后，A公司每月的娱乐业收入下降为10万元左右，B公司每月商业零售收入为40万元左右，其每月的税收负担总量从10万元左右下降到3.6万元(10×20%+40×4%)左右。
　　点评
　　对该筹划方案，主要有两种意见，第一种意见认为，该筹划方案是企业间正常的促销行为，A公司与顾客之间不存在关联关系，A公司给予“特殊”顾客免收包房费优惠有正当的理由(因为顾客已在B公司购买了消费品)，而且A公司与关联方B公司之间也不存在直接的购销或提供劳务的关系，即不存在关联交易，因此该筹划方案是合法的；第二种意见认为，A公司提供娱乐业劳务收取价格明显偏低(为零)，且无正当理由(顾客已在B公司购买了消费品不能作为正当理由)，因此，A公司存在转移娱乐业应税收入的行为，应当构成偷税。
　　笔者认为第二种意见是正确的，理由是：①如果A公司不向顾客提供娱乐业劳务，顾客就不可能到B公司购买消费品，因此应视为顾客在购买消费品的同时支付了娱乐业劳务价款，即B公司代收了A公司的营业款项；②A公司向顾客提供了娱乐业劳务，而且该劳务实质上是有偿提供的(A公司应当向顾客收取的娱乐业收入通过关联方B公司的零售收入间接实现)，属于娱乐业营业税的征税范围；③根据《税收征管法》的规定，A公司通过转移收款方来减少娱乐业应税收入的行为，已经构成偷税。
　　该地区的主管地税机关将上述情况向上级进行了请示，上级地税机关作如下答复：“《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》规定，有偿提供营业税应税劳务，包括取得货币、货物或其他经济利益。A公司提供娱乐业劳务已经间接取得了其他经济利益，其营业税计税收入，应当比照正常的收费标准进行核定。对A公司转移娱乐业应税收入并进行虚假申报的行为，应当按偷税进行处罚。”当地主管地税机关按其包房费的定价，核定其每月娱乐业收入为40万元，并按规定进行了补税和罚款。
　　调整
　　对上述方案，还有调整空间。A公司通过成立B公司，将零售收入与娱乐业收入分开的筹划方案应当是可行的，但使用某些鼓励措施以零售收入代替娱乐业收入，显然超出了税务部门所能承受的度，其结果也是必然的。笔者认为，在本案例中，A公司可对在B公司购买消费品达到一定标准的顾客给予适当的销售折扣。如果将包房费收入与零售收入的比例确定为各50%(该比例应当征得主管税务机关认可)，那么A公司和B公司应当合理调整包房费和消费品的价格和促销措施，使A公司每月的包房费收入和B公司的零售收入都保持在25万元左右，这样既达到了降低税负的目的，又保证了筹划行为的合法性。