土地增值税筹划中的四个妙招
录入时间:2006-02-21
从1994年1月1日开始实施的《中华人民共和国土地增值税暂行条例》及其实施细则规定,土地增值税按照纳税人转让房地产所取得的增值额和实行四级超率累进税率计算征收。同时,国家也相继制定出台一系列配套管理措施和相应的税收优惠政策,纳税人如果能充分运用有关政策规定,利用好这些优惠政策进行合理筹划,将可以达到降低土地增值税税收成本、进一步提高投资效益的目的。在此,为大家提供土地增值税筹划的四个妙招。
一、巧用特殊扣除项目规定进行税收筹划
《土地增值税暂行条例实施细则》规定“财务费用中的利息支出,凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的,允许据实扣除,但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用,按本条(一)、(二)项规定计算的金额之和的百分之五以内计算扣除。凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的,房地产开发费用按本条(一)、(二)项规定计算的金额之和的百分之十以内计算扣除。上述计算扣除的具体比例,由各省、自治区、直辖市人民政府规定。”这里所说的(一)为取得土地使用权所支付的金额,是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用。这里的(二)为开发土地和新建房及配套设施的成本,是指纳税人房地产开发项目实际发生的成本,包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用。据此,若企业主要依靠负债筹资,利息费用占的比例较大,应提供金融机构贷款证明,将利息费计入房地产开发费用,反之,若主要依靠权益资本筹资,则不必,可利用另外一种方法。
例1:甲房地产公司2005年3月开发一处房地产,为取得土地使用权支付1000万元,为开发土地和新建房及配套设施花费1200万元,财务费用中可以按转让房地产项目计算分摊利息的利息支出为200万元,不超过商业银行同类同期贷款利率。对于是否提供金融机构证明,公司财务人员通过核算发现:如果不提供金融机构证明,则该公司所能扣除费用的最高额为(1000+1200)×10%=220万元;如果提供金融机构证明,该公司所能扣除费用的最高额为200+(1000+1200)×5%=310万元。可见,在这种情况下,公司提供金融机构证明是有利的选择。
例2:甲房地产公司2005年8月开发另一处房地产,为取得土地使用权支付1000万元,为开发土地和新建房及配套设施花费1200万元,财务费用中可以按转让房地产项目计算分摊利息的利息支出为80万元,不超过商业银行同类同期贷款利率。现在需要公司决定是否提供金融机构证明,同例1一样,如果不提供金融机构证明,则该公司所能扣除费用的最高额为(1000+1200)×10%=220万元;如果提供金融机构证明,该公司所能扣除费用的最高额为80+(1000+1200)×5%=190万元。可见,在这种情况下,公司不提供金融机构证明是有利的选择。
企业判断是否提供金融机构证明,关键在于看所发生的能够扣除的利息支出占税法规定的开发成本的比例,如果超过5%,则提供证明比较有利,如果没有超过5%,则不提供证明比较有利。
二、通过相关费用分别核算进行税收筹划
房地产开发企业在经营房产租赁业务的过程中,如果出租的房屋包括很多家具、家电以及其他代收费用,就应该考虑通过对这些费用分别核算进行税收筹划。根据《增值税暂行条例》的规定,购进固定资产的进项税额不能抵扣,用于非应税项目的购进货物或者应税劳务的进项税额不能抵扣,因此,如果对这些费用不分别核算和收取的话,这些费用所包含的进项税额是不能抵扣的,这样,无形中就加重了企业的税收负担,也增加了出租房屋的成本。分别核算和收取费用则可以将其中所包含的增值税进项税额予以抵扣。
例3:某房地产开发企业兼营房屋出租、建筑材料销售、房屋装修业务,属于增值税一般纳税人。该企业2001年将位于市区的一栋房屋出租,承租人为某商贸公司,租金为每年200万元,租期为6年,租金中包含简单的家具、空调,并包含电话费、水电费。该房地产企业当年购置的家具、空调价格为18万元(不含税),预计使用年限为6年。预计每年所支付的电话费为8万元,水费为6万元(不含税),电费为8万元(不含税)。该房地产开发企业所应缴纳的税收如下:营业税=200×5%=10万元;房产税=200×12%=24万元;城市维护建设税和教育费附加=10×10%=1万元;家具、空调的成本为18+18×17%=21.06万元;每年的使用成本为21.06/6=3.51万元;电话费、水电费成本为8+6+8+6×13%+8×17%=24.14万元,不考虑房屋本身的成本,该房地产企业每年的净利润为200-10-24-1-3.51-24.14=137.35万元。
如果该房地产开发企业进行税收筹划,房租租金仅包括房屋本身的使用费,将家具和空调的出租改为出售,将电话费和水电费改为代收。该企业可以将房租租金降低为每年170万元,将家具、空调等出售给该商贸公司,每年支付费用3.6万元,电话费、水电费改为代收。这样,该房地产企业所缴纳的税收如下:营业税=170×5%=8.5万元;房产税=170×12%=20.4万元;城市维护建设税和教育费附加=8.5??10%=0.85万元。该房地产企业的税后利润=170-8.5-20.4-0.85+(3.6-3.51)=140.34万元。对于该商贸企业而言,购买家具、空调所包含的增值税可以扣除,所缴纳的水电费中所包含的增值税也可以扣除,因此,该商贸企业每年所需费用=170+3.6+8+6+8=195.6万元。经过税收筹划,该房地产开发企业减轻税收负担140.34-137.35=2.99万元;该商贸企业减轻税收负担200-195.6=4.4万元。
三、采取分散有关经营收入进行税收筹划
房地产销售所负担的税收主要是土地增值税和营业税,而土地增值税是超率累进税率,即房地产的增值率越高,所适用的税率也越高,因此,如果有可能分解房地产销售的价格,从而降低房地产的增值率,则房地产销售所承担的土地增值税就可以大大降低。由于很多房地产在出售时已经进行了简单装修,因此,可以从简单装修上做文章,将其作为单独的业务独立核算,这样就可以通过两次销售房地产进行税收筹划。
例4:某房地产公司出售一栋房屋,房屋总售价为1000万元,该房屋进行了简单装修并安装了简单必备设施。根据相关税法的规定,该房地产开发业务允许扣除的费用为400万元,增值额为600万元。该房地产公司应该缴纳土地增值税、营业税、城市维护建设税、教育费附加以及企业所得税。土地增值率为600/400×100%=150%.根据《土地增值税暂行条例实施细则》第10条的规定,增值额超过扣除项目金额100%,未超过200%的,土地增值税税额=增值额×50%-扣除项目金额×15%.因此,应当缴纳土地增值税600×50%-400×15%=240万元。应该缴纳营业税1000×5%=50万元。应当缴纳城市维护建设税和教育费附加50×10%=5万元。不考虑企业所得税,该房地产公司的利润为1000-400-240-50-5=305万元。
如果进行税收筹划,将该房屋的出售分为两个合同,第一个合同为房屋出售合同,不包括装修费用,房租出售价格为700万元,允许扣除的成本为300万元。第二个合同为房屋装修合同,装修费用300万元,允许扣除的成本为100万元。则土地增值率为400/300×100%=133%.应该缴纳土地增值税400×50%-300×15%=155万元;营业税700×5%=35万元;城市维护建设税和教育费附加35×10%=3.5万元。装修收入应当缴纳营业税300×3%=9万元;城市维护建设税和教育费附加9×10%=0.9万元。不考虑企业所得税,该房地产公司的利润为700-300-155-35-3.5+300-100-9-0.9=396.6万元。经过税收筹划,企业可减轻税收负担91.6[396.6-305]万元。
四、通过增加扣除项目金额进行税收筹划
土地增值税是房地产开发的主要成本之一,而土地增值税在建造普通标准住宅增值率不超过20%的情况下可以免征,企业可以通过增加扣除项目使得房地产的增值率不超过20%,从而享受免税待遇。
例5:某房地产公司开发一栋普通标准住宅,房屋售价为1000万元,按照税法规定可扣除费用为800万元。增值额为200万元,增值率为200/800×100%=25%,该房地产公司需要缴纳土地增值税200×30%=60万元;营业税1000×5%=50万元;城市维护建设税和教育费附加50×10%=5万元。不考虑企业所得税,该房地产公司的利润为1000-800-60-50-5=85万元。
如果该房地产公司进行税收筹划,将该房屋进行简单装修,费用为200万元,房屋售价增加至1200万元。则按照税法规定可扣除项目增加为1000万元,增值额为200万元,增值率为200/1000×100%=20%.不需要缴纳土地增值税。该房地产公司需要缴纳营业税1200×5%=60万元;城市维护建设税和教育费附加60×10%=6万元。如不考虑企业所得税,则该房地产公司的利润为1200-1000-60-6=134万元。比筹划前增加利润49[134-85]万元。