本准则主要规范中期财务报告的基本内容及编制中期财务报告应采用的确认 和计量原则。在起草本稿时，我们研究了国际会计准则和美国、英国、我国台湾、 香港等国家或地区的中期财务报告会计准则（包括草案），以及我国证监会《公 开发行股票公司信息披露的内容与格式准则第三号〈中期报告的内容与格式〉》 （以下简称“三号准则”）。 　　本稿主要包括以下几部分内容：一是中期财务报告的内容，包括中期财务报 告的组成、中期会计报表的编制要求、中期会计报表附注至少应提供的信息以及 比较会计报表的提供等几个方面；二是中期财务报告中所应采用的确认和计量原 则，着重对中期财务报告中较为特殊的几个问题作了规定，包括中期会计政策的 采用、年度中不均匀发生的费用的处理、季节性或周期性收入、中期期末尚未完 工的建造合同和尚未完成的劳务以及中期所得税等在中期期末的确认和计量问题。 以下就本稿所涉及的有关问题说明如下： 　　１．关于本稿中所持的中期财务报告的理论基础 　　从世界各国的中期财务报告会计准则来看，在关于中期财务报告编制的理论 基础上，主要有两种观点：一种是“独立观”，另一种是“一体观”。“独立观” 是将每一中期视为一个独立的会计期间，其会计估计、成本分配、各应计项目的 处理与年度财务报告政策相一致。应用独立观编制中期财务报告的优点是中期财 务报告所反映的经营业绩和财务状况比较可靠，不容易被操控；缺点是可能会导 致各中期收入与费用的不合理配比和各中期间收益的非正常波动，影响对企业业 绩的正确评价与预测。目前英国、加拿大、墨西哥、新西兰、澳大利亚、香港等 国家和地区以及国际会计准则主要侧重于采用独立观。 　　“一体观”是将每一中期视为年度会计期间的有机组成部分，中期会计估计、 成本分配、各应计项目的处理必须考虑到全年将要发生的情况，年度经营费用需 基于年度预测活动水平（如销售量、业务量）来进行估计，并分配给各个中期。 应用一体观编制中期财务报告的优点是可以避免因人为割裂会计期间而导致的各 期间收益的非正常波动，从而有利于年度收益的预测，提高中报信息的有用性； 缺点是可能导致年度中各中期收益的平滑化，容易操控收益，影响收益信息的可 靠性。目前美国、我国台湾主要侧重于采用一体观。 　　从各国（或地区）的中期财务报告会计准则制定实践来看，大家一般都没有 纯粹地采用哪一种观点，往往两者并用，但侧重点不同。考虑到我国证券市场的 发育程度、会计人员的职业判断水平等因素，在起草本稿时，我们侧重于采用独 立观，即强调中期会计政策应与年度会计政策相一致，以提高中期会计信息的可 靠性。 　 　　２．关于本准则的适用范围 　　本准则原则上适用于公开发行股票公司。公开发行股票公司为了满足外部 信息使用者的信息需要而按规定编报中期财务报告时应遵循本准则。 　　公开发行股票公司由公众持股，投资者较多，牵涉面较广，对会计信息披露 的及时性、可靠性、相关性等方面的质量要求较高，因此本稿所规范的在编制中 期财务报告时所应遵循的确认、计量和报告原则，主要是为了满足公开发行股票 公司外部投资者及时了解企业中期的财务状况、经营业绩和现金流量的需要，其 中的某些要求对非公开发行股票公司可能并不十分必要。 　　另外，虽然我国证监会“三号准则”对中报编报作了规范，但“三号准则” 与本准则的侧重点不同。一是“三号准则”规定的内容范围较广，不仅仅局限于 财务会计方面；二是“三号准则”主要侧重于规范中期报告的披露要求，对企业 在编制中期财务报告时所应遵循的确认和计量原则没有作出统一规定，因而实务 中各企业对一些项目的确认和计量原则并不一致，例如计算中期所得税时是否应 调整差异，未完工建造合同的收入与成本在中期期末是否应当确认、如何确认等， 企业做法各异。本准则对这类会计确认和计量问题作了明确和规范，以提高中报 信息的可比性和有用性。 　　３．关于中期财务报告的提供频率 　　关于中期财务报告的提供频率问题，各国的规定并不相同，如美国、加拿大、 澳大利亚、智利、哥伦比亚、以色列、墨西哥、挪威、我国台湾等国家或地区要 求企业编报季报，英国、法国、德国、奥地利、比利时、巴西、丹麦、印度、意 大利、荷兰、马来西亚等国家或地区要求企业编报半年报，芬兰则要求企业编报 四个月报。本准则没有具体规范中期财务报告的提供频率问题，主要考虑是中期 报告的提供频率问题应由证券监管部门来规范，会计准则主要规范编制中期财务 报告应遵循的会计原则。但是，中期财务报告的提供频率却会影响企业中期的确 认、计量和报告要求。目前我国上市公司要求半年报，但我国企业到境外上市， 有时也可能需要编报短于半年的中期报告（例如到香港创业板上市即要求提供季 报）。为使本准则有较强的适应性，在写法上就没有以半年报为基础，而是考虑 了对短于半年的中期报告的要求。 　　 　　４．关于中期财务报告的内容 　　（一）关于中期财务报告的基本组成本稿规定中期财务报告至少应包括资产 负债表、利润表、现金流量表和会计报表附注四部分内容。 　　在这部分内容的起草过程中，我们主要讨论了三个问题：第一个问题是中期 财务报告是否要求提供现金流量表？目前我国证监会对上市公司的要求是“中期 会计报表须经审计的公司应当编制现金流量表”，其他公司不要求提供。我们所 研究的几个国家和地区的会计准则都要求企业提供中期现金流量表。我们在研究 中考虑到现金流量信息是会计信息中很重要的一个组成部分，它可以及时地反映 企业在一定期间内现金和现金等价物的流入和流出信息，能够帮助报表使用者更 好地分析企业的经营状况，预测企业未来现金流量，提供对决策有用的会计信息， 因此，本稿要求企业在中期提供现金流量表。 　　第二个问题是中期财务报告是否要求提供权益变动表？国际会计准则规定企 业应披露权益变动表，但是美国、英国、澳大利亚等国家和地区均不需在中期披 露该报表。我国证监会发布的“三号准则”和财政部发布的《股份有限公司会计 制度》都没有要求企业在中期提供权益变动表（我国称之为股东权益增减变动表）。 考虑到中期信息应相应简化的原则，本稿没有要求企业提供股东权益增减变动表。 　　第三个问题是资产负债表、利润表和现金流量表三张基本报表是完整提供， 还是简要提供的问题。对此各国规定并不统一。从所了解的国家来看，大多仅要 求简化报表。国际会计准则委员会将中报的最基本内容界定为简化报表，但同时 也不禁止或阻拦企业提供完整报表。我国证监会于1994年发布、1996年修改的 “三号准则”规定，上市公司中期报告可以是简化报表，也可以是完整报表。但 证监会在1998年对该文件进行再次修订时，取消了简化报表的选择，规定公司必 须编制、披露和报送完整的中期会计报表。为与证券监管部门的要求一致，本稿 要求企业在中期提供完整报表。 　　（二）关于中期会计报表附注 　　会计报表附注是对会计报表内信息的补充说明，是财务报告的重要组成部分。 本稿规定了中期会计报表附注至少应披露的11个方面的信息。在规范这些企业应 披露的附注信息时，我们主要考虑了以下原则：一是重要性原则，中期会计报表 附注中只需披露那些会影响中期财务报告信息使用者的经济决策，并且又未在中 期财务报告的其他地方披露的重要信息；二是成本效益原则，中期会计报表附注 不必重复披露在上年度财务报告中已经披露过的非重要信息，以适当减少中期信 息披露量。 　　（三）关于比较中期会计报表的提供 　　为了提高中期会计报表信息的可比性和有用性，本稿要求企业在中期提供比 较会计报表，包括“截至本中期期末的资产负债表和上一会计年度末的资产负债 表”；“年初至今的现金流量表和上一会计年度可比期间的现金流量表”以及 “本中期的利润表、年初至今的利润表及上一会计年度可比期间（即上一会计年 度相应中期和年初至今）的利润表”。对于半年报来说，“本中期”与“年初至 今”是同一期间，这里同时要求披露本中期和年初至今的利润表，主要是针对季 报的披露要求。对于季报来说，“本中期的利润表”是指本季度的利润表，而 “年初至今的利润表’指本会计年度1月1日至本季度末止这一会计期间的利润表。 　　（四）关于“会计报表”概念是否涵盖会计报表附注 　　关于“会计报表”的概念是什么，“会计报表”的提法是涵盖了会计报表附 注，还是仅指报表本身，目前没有一个统一的说法，现行有关法规、制度的用法 也不一致。有一种意见认为，会计报表附注是对报表内容的说明，两者不应割裂， 因而主张“会计报表”应包含附注；另一种意见认为，为了表述上的方便，“会 计报表”不应包含附注。从国际上的一些文献来看，“会计报表”概念一般都是 涵盖了附注的，例如，国际会计准则第1号、美国财务会计概念公告第5号、国际 审计准则等。概念上的不一致，可能会影响人们对有关文件理解的准确性。因而 我们希望能够对此问题取得一个较为一致的看法，以便今后在制定准则、制度时 尽量采用一致的用法。本稿采用了会计报表涵盖附注的写法。是否妥当，希望进 一步听取大家的意见。 　　５．关于中期会计政策 　　由于本准则侧重于中期财务报告编制的独立观，因此本稿要求企业在编制中 期会计报表时采用与年度会计报表相一致的会计政策。例如，企业年报中存货的 计价采用先进先出法，则中报中存货的计价也应采用先进先出法；企业年报中固 定资产采用直线法计提折旧，则中报中也应采用直线法计提折旧，等等。 　　坚持中期会计政策与年报相一致，可以提高会计信息的可比性，符合会计一 贯性原则，可以减少企业通过随意改变会计政策操控损益的余地，也与本稿所持 的中期财务报告编制的独立观相吻合。 　　需要说明的是，如果某项会计政策在上一年度资产负债表日后发生了变更， 而且变更了的会计政策将在本年度会计报表中采用，则中期会计报表应采用该项 变更了的会计政策。 　　６．关于中期确认和计量的几种特别情况 　　（一）关于不均匀发生费用的处理 　　会计年度中不均匀发生的费用，如固定资产修理费、保险费等，在我国现行 年度会计报表中有两种会计处理方法，一是直接计入发生当期的损益；一是按照 受益期进行分摊。为了与年报会计政策保持一致，本稿规定：对于会计年度中不 均匀发生的费用，如果企业在编制年度会计报表时采用发生时计入费用的原则， 则编制中期会计报表时也应采用这一原则；如果企业在编制年度会计报表时采用 按受益期分摊的原则，则编制中期会计报表时也应按受益期进行分摊。国际会计 准则对此问题的规定与上述规定相类似，它规定对于“财务年度中不均匀发生的 费用”，“只有当在企业的财务年度末对其预计或递延是恰当时，在编制中期财 务报告时才能对这类费用进行预计或递延”。而美国、我国台湾等采用一体观编 制中报的国家和地区对此类费用的规定则是将其按照受益中期、获益量或者作业 量在各相关中期进行分摊。 　　（二）关于季节性、周期性收入的处理 　　编报企业中期财务报告的主要目的除了可以及时反映企业中期的财务状况、 经营业绩和现金流量状况外，还为了便于投资者利用中报信息预测年度业绩。但 对于季节性很强的企业（如农业企业、旅游企业、供暖企业及某些零售企业等） 或周期性收入（如股利收入、特许权使用费收入等）比重较大的企业，由于其收 入往往集中发生在年度中的某一期间，其他期间则收入较少或没有收入。在这种 情况下，如果利用中期信息来预测年度业绩，就有可能产生误导。为此有观点认 为应对年度内发生的季节性收入，周期性收入进行预计或分摊，平均分配入各个 中期。但这种会计处理方法会使各期会计收益人为平滑化，容易操控收益，会计 信息的可靠性较难保证。因此这一方法未被大多数国家或地区所接受，各国一般 均规定为年度内季节性收入、周期性收入在中期的确认和计量应采用与年报相一 致的原则。如国际会计准则规定“如果企业在财务年度末预计或递延财务年度内 所收到的季节性、周期性收入是不合适的话，则在中期报告日也不应预计或递延 这类收入。”本稿采用了与多数国家相一致的原则。 　　（三）关于中期期末未完工建造合同和尚未完成劳务的处理 　　对于中期期末尚未完工的建造合同是否应当确认其收入与费用，是起草本稿 过程中最具争议的问题之一。有观点认为在每一中期期末采用完工百分比法确认 合同收入和费用，工作量较大，会加重企业负担，因此不主张确认；另一种观点 则认为中期财务报告如果不报告收入和利润情况，则中报信息的有用性会大打折 扣，因此主张确认。美国和我国台湾在其各自的中期财务报告准则中，都明确规 定建造合同在中期要与年报相同的基础予以确认；国际会计准则则未对此问题作 出专门规定，但经向其准则制定者了解，答复是中期期末尚未完工的建造合同在 中期是要求确认的。本稿采纳了赞成中期确认建造合同的观点，规定“中期期末， 如果建造合同尚未完工，应对其合同收入和合同费用予以确认，确认和计量的原 则应与《企业会计准则———建造合同》所规定的年度终了时尚未完工的建造合 同的会计处理原则相同”，亦即采用完工百分比法进行确认与计量。 　　对于中期期末尚未完成劳务的确认与计量问题，采用与建造合同确认与计量 相一致的原则。 　　（四）关于中期所得税的处理 　　关于中期所得税的处理主要涉及到两个方面的问题：一是中期财务报告中是 否有必要确认所得税？二是如果确认，则应如何计量？ 　　对于第一个问题，一种观点认为企业在中期不应确认所得税，因为所得税通 常是以年度所得为基础计算出来的，准确的所得税费用的计算只有在年度收益出 来后才能得到，因此不主张企业在中期确认所得税费用。一种观点认为，尽管年 度收益（所得）要到年末资产负债表日才能计算出来，但它实际是企业在全年逐 步赚取的，既然我们要在中期报告日计算收益，那么，为达到收入与费用的合理 配比，在中报日就应该确认所得税费用，以便如实地反映企业在中期资产负债表 日的财务状况和经营成果。本稿采纳了后一种观点，从国际会计准则和美国、英 国、加拿大、中国台湾、香港等各主要国家和地区的会计准则来看，也都主张企 业应在中期确认所得税费用。　 　　对于第二个问题，目前我国实务中做法各异，有的企业计算中期所得税时调 整永久性差异和时间性差异，有的不调整，也有的仅调整永久性差异。国际会计 准则、美国、英国、中国台湾、香港等国家或地区的会计准则对于中期所得税计 算的规定大体是一致的，即企业必须首先在中期期末预估全年有效税率，然后据 以计算中期所得税费用和递延所得税资产或负债等相关科目金额，由此可见，它 们在中期所得税的会计处理上都坚持的是一体观，即都必须考虑全年的情况，而 且在计算中期所得税时，都必须调整永久性差异和时间性差异。 　　就我国目前情况来说，我们认为采用上述国际通用的做法并不适宜，一是计 算太过繁复，二是运用了太多的估计，主观随意性较强。因此，本稿采用了简化 的做法，即规定“中期所得税的计算应以中期会计利润总额乘以适用税率求得”。 　　（五）关于中期期末应收账款坏账准备的计提、资产减值等的会计处理 　　关于中期期末应收账款坏账准备的计提、资产减值等的会计处理，按照本稿 的要求，企业应采用与年报相一致的会计政策，即如果企业在年度资产负债表日 计提了应收账款坏账准备、短期投资跌价准备、存货跌价准备和长期投资减值准 备，确认了相应的损失，则企业在中期资产负债表日也应按照与年报相同的原则、 基础、方法计提各项准备，确认相应损失。其具体的确认和计量原则与方法将在 本准则的指南中予以详细说明。 　　请于2000年1月15日前将书面意见反馈财政部