一、新准则的主要内容
　　（一）历史沿革
　　1992年12月，我国颁布了《农业企业财务制度》和《农业企业会计制度》，以此统一取代了《国营农场财务会计制度》、《国营农牧渔良种场财务会计制度》等当时农业企业实施的各种会计制度。
　　2000年6月，财政部发布了《企业会计制度》，并于2001年取代各行业的会计制度，实行了更高层次的统一。同时对专业性较强的行业采用行业会计核算办法来作为《企业会计制度》的补充，满足各行业的会计核算和分析。
　　现阶段，我国为了规范企业与农业生产袒关的生物资产的确认、计量和相关信息的披露，按照与国际会计准则趋同的原则，根据《企业会计准则——基本准则》制定了《企业会计准则第5号——生物资产》（下称新准则），于2006年2月15日发布，2007年1月1日起生效实施。
　　（二）主要内容
　　生物资产准则由总则、确认和初始计量、后续计量、收获与处置、披露共五章组成。
　　1．在“总则”部分，包括制定本准则的目的、生物资产的定义和分类以及与其相关的其他会计准则。
　　（1）制定生物资产准则的目的：为了规范与农业生产相关的生物资产的确认、计量和相关信息的披露；制定依据是：《企业会计准则——基本准则》。
　　（2）生物资产：是指有生命的动物和植物。生物资产分为消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产。
　　消耗性生物资产，是指为出售而持有的、或在将来收获为农产品的生物资产，包括生长中的大田作物、蔬菜、用材林以及存栏待售的牲畜等。
　　生产性生物资产，是指为产出农产品、提供劳务或出租等目的而持有的生物资产，包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等。
　　公益性生物资产，是指以防护、环境保护为主要目的的生物资产，包括防风固沙林、水土保持林和水源涵养林等。
　　2．在“确认和初始计量”部分，主要是生物资产的确认条件以及生物资产应按照成本进行初始计量。
　　（1）生物资产同时满足下列条件的，才能予以确认：
　　①企业因过去的交易或者事项而拥有或者控制该生物资产；
　　②与该生物资产有关的经济利益或服务潜能很可能流入企业；
　　③该生物资产的成本能够可靠地计量。
　　（2）生物资产的初始计量：生物资产，应当按照成本进行初始计量。
　　①外购生物资产的成本，包括购买价款、相关税费、运输费、保险费以及可直接归属于购买该资产的其他支出。
　　②自行栽培、营造、繁殖或养殖的消耗性生物资产的成本，应当按照下列规定确定：
　　自行栽培的大田作物和蔬菜的成本，包括在收获前耗用的种子、肥料、农药等材料费、人工费和应分摊的间接费用等必要支出。
　　自行营造的林木类消耗性生物资产的成本，包括郁闭前发生的造林费、抚育费、营林设施费、良种试验费、调查设计费和应分摊的间接费用等必要支出。
　　自行繁殖的育肥畜的成本，包括出售前发生的饲料费、人工费和应分摊的间接费用等必要支出。
　　水产养殖的动物和植物的成本，包括在出售或入库前耗用的苗种、饲料、肥料等材料费、人工费和应分摊的间接费用等必要支出。
　　③自行营造或繁殖的生产性生物资产的成本，应当按照下列规定确定：
　　自行营造的林木类生产性生物资产的成本，包括达到预定生产经营目的前发生的造林费、抚育费、营林设施费、良种试验费、调查设计费和应分摊的间接费用等必要支出。
　　自行繁殖的产畜和役畜的成本，包括达到预定生产经营目的（成龄）前发生的饲料费、人工费和应分摊的间接费用等必要支出。
　　达到预定生产经营目的，是指生产性生物资产进入正常生产期，可以多年连续稳定产出农产品、提供劳务或出租。
　　④自行营造的公益性生物资产的成本，应当按照郁闭前发生的造林费、抚育费、森林保护费、营林设施费、良种试验费、调查设计费和应分摊的间接费用等必要支出确定。
　　⑤应计入生物资产成本的借款费用，按照《企业会计准则第17号——借款费用》处理，消耗性林木类生物资产发生的借款费用，应当在郁闭时停止资本化。
　　⑥投资者投入生物资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。
　　⑦天然起源生物资产的成本，应当按照名义金额确定。
　　⑧非货币性资产交换、债务重组和企业合并取得的生物资产的成本，应当分别按照《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》、《企业会计准则第12号——债务重组》和《企业会计准则第20号——企业合并》确定。
　　⑨因择伐、间伐或抚育更新性质采伐而补植林木类生物资产发生的后续支出，应当计入林木类生物资产的成本。生物资产在郁闭或达到预定生产经营目的后发生的管护、饲养费用等后续支出，应当计入当期损益。
　　3．关于“后续计量”的规定。具体有：
　　（1）折旧的计提：企业对达到预定生产经营目的的生产性生物资产，应当按期计提折旧，并根据用途分别计入相关资产的成本或当期损益。
　　企业应当根据生产性生物资产的性质、使用情况和有关经济利益的预期实现方式，合理确定其使用寿命、预计净残值和折旧方法。可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、产量法等。
　　生产性生物资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法一经确定，不得随意变更。但特殊情况除外。
　　企业确定生产性生物资产的使用寿命，应当考虑下列因素：
　　①该资产的预计产出能力或实物产量；
　　②该资产的预计有形损耗，如产畜和役畜衰老、经济林老化等；
　　③该资产的预计无形损耗，如因新品种的出现而使现有的生产性生物资产的产出能力和产出农产品的质量等方面相对下降、市场需求的变化使生产性生物资产产出的农产品相对过时等。
　　（2）会计政策、会计估计变更和差错更正：企业至少应当于每年年度终了对生产性生物资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。
　　使用寿命或预计净残值的预期数与原先估计数有差异的，或者有关经济利益预期实现方式有重大改变的，应当作为会计估计变更，按照《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》处理，调整生产性生物资产的使用寿命或预计净残值或者改变折旧方法。
　　（3）生物资产的减值：企业至少应当于每年年度终了对消耗性生物资产和生产性生物资产进行检查，有确凿证据表明由于遭受自然灾害、病虫害、动物疫病侵袭或市场需求变化等原因，使消耗性生物资产的可变现净值或生产性生物资产的可收回金额低于其账面价值的，应当按照可变现净值或可收回金额低于账面价值的差额，计提生物资产跌价准备或减值准备，并计入当期损益。
　　消耗性生物资产减值的影响因素已经消失的，减记金额应当予以恢复，并在原已计提的跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益。生产性生物资产减值准备一经计提，不得转回。
　　公益性生物资产不计提减值准备。
　　（4）有确凿证据表明生物资产的公允价值能够持续可靠取得的，应当对生物资产采用公允价值计量。采用公允价值计量的，应当同时满足下列条件：
　　①生物资产有活跃的交易市场；
　　②能够从交易市场上取得同类或类似生物资产的市场价格及其他相关信息，从而对生物资产的公允价值作出合理估计。
　　4．关于“收获与处置”的规定：
　　（1）对于消耗性生物资产，应当在收获或出售时，按照其账面价值结转成本。结转成本的方法包括加权平均法、个别计价法、蓄积量比例法、轮伐期年限法等。
　　（2）生产性生物资产收获的农产品成本，按照产出或采收过程中发生的材料费、人工费和应分摊的间接费用等必要支出计算确定，并采用加权平均法、个别计价法、蓄积量比例法、轮伐期年限法等方法，将其账面价值结转为农产品成本。
　　收获之后的农产品，应当按照《企业会计准则第1号——存货》处理。
　　（3）生物资产改变用途后的成本，应当按照改变用途时的账面价值确定。
　　（4）生物资产出售、盘亏或死亡、毁损时，应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的余额计入当期损益。
　　5．在“披露”部分，企业应当在附注中披露与生物资产有关的下列信息：
　　（1）生物资产的类别以及各类生物资产的实物数量和账面价值。
　　（2）各类消耗性生物资产的跌价准备累计金额，以及各类生产性生物资产的使用寿命、预计净残值、折旧方法、累计折旧和减值准备累计金额。
　　（3）天然起源生物资产的类别、取得方式和实物数量。
　　（4）用于担保的生物资产的账面价值。
　　（5）与生物资产相关的风险情况与管理措施。
　　（6）企业应当在附注中披露与生物资产增减变动有关的下列信息：
　　①因购买而增加的生物资产；
　　②因自行培育而增加的生物资产；
　　③因出售而减少的生物资产；
　　④因盘亏或死亡、毁损而减少的生物资产；
　　⑤计提的折旧及计提的跌价准备或减值准备；
　　⑥其他变动。
　　二、新准则与原行业会计核算办法相比差异比较
　　1．分类中将公益性生物资产进行单独分类核算，不计提折旧和减值准备。
　　2．新准则中生物性资产的折旧方法可以采取年限平均法、工作量法、产量法。在原办法的折旧方法列举的基础上增加了“产量法”，取消了“年限总和法和双倍余额递减法”。
　　3．新准则中结转农产品的方法应当采取加权平均法、个别计价法、蓄积量比例法和轮伐期年限法。在原办法列举的结转方法增加了“蓄积量比例法和轮伐期年限法”，取消了“移动加权平均法”、“先进先出法”、“后进先出法”。
　　4．界定了公益性生物资产的确认标准。新准则认为，企业拥有或控制的公益性生物资产，虽然不能直接为企业带来经济利益，但具有服务潜能，有助于企业从相关资产获得经济利益，因此应当确认为生物资产。因此，新准则中公益性生物资产的确认标准与消耗性和生产性生物资产有所不同，引入了“服务潜能”的概念。
　　5．规范了生物资产减值的会计处理。对生物资产减值的会计处理，新准则没有采用资产减值准则中有关减值迹象的判断等进行减值测试的方法，这主要是考虑到生物资产与其他资产相比具有显著的特点，即生物资产本身具有自我生长性，有时短暂的减值可能会通过以后的自我生长而得以恢复其价值，特别是林木资产生长周期短则几十年、长则上百年。因此，新准则对生物资产减值的会计处理采取了较为简化的方式，即只在有确凿证据表明生物资产遭受自然灾害、病虫害、动物疫病侵袭等，导致其成本高于可收回金额或可变现净值时，才计提减值准备或跌价准备，并且减值准备或跌价准备一经计提不得转回，体现了生物资产的特性。
　　6．新准则要求企业在资产负债表长期资产类中单独列示生物资产的账面价值总额和各类生物资产的账面价值，同时，期末披露其公允价值。要求每个会计期末编制期初与期末生物资产增减变动表。
　　三、新准则与国际会计准则差异比较
　　我国《企业会计准则第5号——生物资产》对应的是《国际会计准则第41号——农业》，我国会计准则的制定基本上沿用了国际会计准则的思想，但仍有所不同，保持了中国特色。主要包括：
　　1．计量模式不同。我国生物资产准则的初始计量和后续计量均采用历史成本计量模式，而国际会计准则要求除生物资产的初始计量公允价值不能够可靠计量外，一律采用公允价值计量。且规定，企业一旦采用公允价值模式计量，即使后来无法可靠地确定公允价值，也应继续使用公允价值，直至处置该生物资产。这样，可以防止在价格下跌时，企业借口不能可靠确定公允价值而中止采用公允价值。
　　2．分类不同。我国生物资产准则充分考虑我国公益性生物资产数量较多，国有农场等的实际情况，将生物资产分为三大类：消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产。国际准则将生物资产划分为消耗性生物资产、生产性生物资产。同时，按生物资产的成长特征又可划分为：成熟生产性生物资产和未成熟生产性生物资产。
　　3．减值与跌价准备的处理有差异。我国生物资产准则中规定企业至少应当于年度终了对生产性和公益性生物资产、消耗性生物资产进行检查。如果有确凿证据表明由于遭受自然灾害、病虫害、动物疫病侵袭等原因导致其生产成本高于可收回金额的，应按可收回金额低于账面价值的差额，计提减值准备或跌价准备，且一经计提不能转回。国际准则按照公允价值减去估计销售费用进行生物资产的初始确认产生的利得或损失，以及因生物资产公允价值减去估计销售费用后的余额变动产生的利得或损失，应包括在其发生期间的损益中。如果公允价值无法可靠计量，生物资产按照其成本减去累计折旧和累计减值损失计量。其减值损失的确定按类同于固定资产和存货进行确定，即未来可收回金额低于账面价值时，按照两者的差额计提减值准备，但当据以计提减值准备的因素发生变化，使其可收回金额大于其账面价值时，已计提的减值准备可以转回。
　　4．披露的内容不同。国际准则要求披露的内容比我国会计准则的宽泛，如要求企业对所有权受到限制的生物资产的账面金额及所有权受到限制的情况，以及作为负债担保被抵押的生物资产的账面金额；因开发或购买生物资产而承担的义务；及与农业活动相关的财务风险的管理战略等进行披露。政府补助事项中，要求对财务报表中确认的政府补助的性质与范围；与政府补助相关联的未履行条件和其他或有事项；以及预计政府补助水平的重大减少进行披露。这些是我国生物资产准则中不作要求的事项。但要求披露生物资产期末公允价值总额及各类生物资产的公允价值。生物资产与土地使用权组合存在活跃市场的，也可以披露组合资产的公允价值。
　　四、执行新会计准则对企业财务状况影响分析
　　由于2005年以农业为主业的公司应执行2004年财政部发布的《财政部关于印发〈农业企业会计核算办法〉的通知》（财会［2004］5号）进行会计核算，该办法很大程度上已考虑了与国际准则中有关农业的规定，对执行新的会计准则起到了很好的缓冲作用。新准则的颁布对规范农业这一特殊行业的特有经济活动的会计处理是一个非常大的突破，但由于生物资产的计量未参考国际会计准则的公允价值模式，新准则对上市公司的财务状况和经营业绩的影响总体来说不算很大。
　　减值准备提取及报表列报的规范化，更加严格地要求了农业企业财务状况的表达。随着市场经济的发展、农产品市场的完善，采用公允价值计量将成为将来发展的一大趋势，届时，将会对企业财务状况产生较大影响。