【中华财税网2008/10/23信息】　2005年11月，财政部发布《上市公司股权分置改革中相关会计处理暂行规定》，“股权分置流通权”这一会计科目应运而生。该规定将“股权分置流通权”视为资产类科目而非损益类科目，将对价视同资产化而不是作为费用处理，并且不作摊销。在股权出售以后，再把它作为成本之一，与收入配比，根据股权转让数量进行结转。因此，上市公司的原非流通股股东将不会因为支付对价而造成所持股权的账面损失，支付对价本身也不会影响其当期业绩。由于打消了支付对价会造成账面损失的顾虑，“股权分置流通权”的诞生起到了促进股改的积极作用。 

　　一、股权分置流通权面临新准则的挑战 

　　2005年11月的《上市公司股权分置改革中相关会计处理暂行规定》要求上市公司原非流通股股东设置“股权分置流通权”科目，以核算其通过各种方式支付对价取得的流通权。根据该规定，上市公司大股东将不会因为支付对价而造成所持股权的账面损失，支付对价本身也不会影响其当期业绩。 

　　而根据专家工作组意见，2007年1月1日以后，以支付现金方式取得的流通权，应当计入与其相关的长期股权投资或其他金融资产的账面价值，不再单设“股权分置流通权”科目进行核算。这一处理方法也是将现金对价“资本化”，不影响当期业绩，这和当初设计科目的初衷是一致的。 

　　在新会计准则下如何处理送股这种比较常见的对价方式，专家工作组意见中尚未提及。业内专家指出，以送股方式支付对价，造成持股数量的减少和单位持股成本的上升，但不影响整笔股权投资的投资成本，可以不用设置“股权分置流通权”科目进行核算。 

　　已实施股改的上市公司股权，相当一部分已经实现了增值，但在计算增值几何时，如果忽略了已形成的“股权分置流通权”余额，也就忽略了一部分投资成本。因此，有必要在首次执行新准则时，对“股权分置流通权”余额进行结转。根据专家工作组意见，属于与对联营企业、合营企业、子公司的长期股权投资相关的，以及与仍处于限售期的权益性投资相关的“股权分置流通权”余额，应在首次执行日全额转至长期股权投资（投资成本）。除此之外，首次执行日应将其余额及相关的权益性投资账面价值一并按照第22号准则的规定进行划分，作为交易性金融资产或可供出售金融资产。 

　　现实中，上市公司交叉持股，大多持股比例不高，又因被投资上市公司股票在活跃市场中有报价，公允价值能够可靠计量，因此在新会计准则下，这些股权投资多为第22号准则《金融工具确认和计量》规范的范畴。在首次执行新准则时，上市公司需要对其股权投资这项资产进行初始确认，必然遇到公允价值的计量问题。在对持股以公允价值进行计量时，是不是应该将“股权分置流通权”成本结转呢？这一问题还需有关部门进一步明确。 

　　例如，两面针持有中信证券5 050.8万股股权，按中信证券昨收盘价计，其市价高达148 898万元。需要提醒投资者的是，若以中信证券股权在活跃市场中有报价为由而采用第22号准则，在新准则下如何对对价进行会计处理尚未明确的情况下，两面针这笔股权投资的公允价值还应考虑减去“股权分置流通权”成本的因素。 

　　二、新会计准则下合并报表的方法选择 

　　（一）同一控制下企业合并 

　　同一控制下企业合并指参与合并的企业在合并前后均受同一或相同的多方最终控制且非暂时的。企业合并只是在集团内不同的公司间转移净资产，故主并方取得被并方的净资产采用被并方的账面价值计价，不会发生合并商誉问题。这符合权益结合法的实质含义。尽管全面取消权益结合法，以购买法作为企业合并唯一会计处理方法已成为国际会计的发展趋势。 

　　而在我国特定的经济环境下，运用权益结合法却有一定合理性。1.它以合并各方账面价值作为合并后的净资产价值入账，无需计算合并成本，确认商誉，会计核算相对简单。2.由于采用账面价值入账，合并后的信息能最大限度地保持其真实性，且合并前后的信息能维持良好的可比性。3.避免了我国市场机制不健全，资产评估体系不完整等带来的公允价值评价被滥用而人为调节利润的嫌疑。4.由于合并利润表中包括被并方合并日前实现的利润，合并净资产的摊销或折旧额相对较低，合并后出售部分资产能释放收益储备，报告收益会更可观，在一定程度上将刺激、加速我国企业间的合并步伐。 

　　（二）非同一控制下企业合并 

　　非同一控制下企业合并基于投资企业对被投资企业的控制关系，将被投资企业纳入企业集团，取得资产、负债的一方表现为购买者，获得相应对价的一方成为被购买者，净资产由集团外部转移到内部，会计计价应该以在双方均熟悉情况下愿意成交的公允价值为基础，体现购买法的经济实质。 

　　购买法的合理性体现于下。1.绝大多数企业合并中，总能找到主并方和被并方，