【中华财税网2008/7/4信息】     无论企业家对企业经营管理方案进行判断性决策，还是政府进行宏观经济调控措施的选择，都直接或间接地要求会计师提供较高质量的会计信息，但近年来我国会计信息大量失真已成不争的事实。国内学术界也对会计信息失真的进行了大量的分析和研究，这些分析研究大多都是围绕着如何遵守“游戏规则”展开的，局限于利益关系分析和制度设计，而对会计师职业判断对提高会计信息质量中的作用讨论远远不够。2007年1月1日新会计准则即将在上市公司率先执行，这必将对治理会计信息失真起到一定作用，但是我们知道，任何一个制度都不可能穷尽企业经营中出现的各种情况，大量的会计事项还是需要会计人员在统一会计制度与会计准则的框架内，依据实际情况做出合法、合规的职业判断。信息技术高速发展的今天，会计的多项工作可以借助电脑等现代信息装备来完成，但会计职业判断是电脑所无法替代完成的，而企业会计人员的真正价值就体现在会计所提供职业判断的质量方面。 
      一、会计信息失真的分析  
　　一般认为会计信息的真实性分为两个层次：第一层次是合规性，指企业会计处理方法和会计信息的披露遵循了会计原则和具体会计准则。而不管会计原则和会计准则是否合理。第二层次是公允性，即会计信息如实地反映经济现实。根据这种划分，会计信息失真有两种含义：  
　　1.非法失真。即指会计信息的“有意造假”或故意造成会计信息失真的行为，具体说是指会计活动中当事人为了个人和利益，事前经过周密安排，采用弄虚作假的手段，使会计信息歪曲反映经济活动和会计事项。例如：虚增利润、掩盖亏损；侵占流转税款；设置账外账、私设“小金库”；隐瞒利润、逃避企业所得税；以及隐瞒交易或事项等。据财政部1999年12月组织驻各地财政专员办事处对100户经社会审计的国有企业1998年度的会计报表进行了抽审，结果表明81％的企业存在资产不实问题，至于虚列利润、弄虚作假等有的还十分猖獗。违反会计法规和准则以及制度，肆意“闯红灯”造成会计信息“非法失真”现象仍愈演愈烈。  
　　2.合法失真。即会计人员遵循了会计统一制度和会计准则，但未能反映企业的经济现实或全貌而引起的信息失真。会计处理过程中包含了大量的不确定因素，很多数据需要估计和预测，如固定资产折旧年限、预计残值、无形资产使用寿命的估计，现行统一会计制度和新会计准则对此会计政策的选用标准都没有具体的规定，这些都需要会计人员据此做出合理的预计，这些预计同样有很大的主观成分，预计的结果是否与实际情况相符，在很大程度上会影响会计信息的真实性。  
　　二、会计职业判断对会计信息质量的影响  
　　会计职业判断指职业会计人员在履行职责的过程中，依据现有的法律、法规和会计准则以及会计制度，根据企业理财环境和经营特点，利用自己的专业知识和职业经验，对会计事项处理和财务会计报告编制应采取的原则、方法、程序等方面进行判断与选择的过程，即对企业应采用什么样的会计政策进行判断与选择，在会计政策许可范围内做出的判断性估计和决策。在国内外会计准则中，无一例外的都将会计信息的可靠性作为会计准则追求的主要目标，在我国刚刚颁布的新会计准则中，无论是基本准则还是具体准则都强调了会计信息的可靠性。据笔者统计，“可靠”两个字在39条准则中出现了82次，使得会计信息的可靠性成为新会计准则的脉络，而会计职业判断对会计信息的可靠性有着举足轻重的影响。  
　　1.存在或发生认定对会计信息可靠性的影响。我国会计准则对很多经济业务的处理只作了原则性的规定和要求，并没有对经济业务的具体会计处理做出详细规定，会计人员对资产、负债、所有者权益、收入、费用等会计对象要素的原始凭证要进行判断、分析、加工后方可进行一系列的会计处理，进入相应的会计系统。诸如提供的劳务收入何时进入报表系统、预付账款或应付账款购入的存货何时进入报表系统等都离不开会计人员的职业判断。如果过早地将收入、存货等计入会计报表，有可能造成夸大当期资产、虚增利润，从而导致会计信息失真。由于经济活动的复杂性和多样性，会计政策和会计处理方法的可选择性，会计人员易于把不存在的项目和没有发生的交易列入会计报表。在某一报告日，资产、负债、所有者权益是否存在，利润表所列的各项收入和费用在会计期间是否发生，都需要会计人员做出职业判断，从而影响会计信息可靠性的评价。  
　　2.权利和义务认定对会计信息可靠性的影响。会计准则只是规定了某类经济业务的处理方法，这就要求会计人员应当遵循实质重于形式原则，以确保会计信息所反映的权利和义务与企业享有或承担的一致性。如对于融资租赁和经营租赁的判断，直接影响会计报表的相关权利（融资租入固定资产）和义务（应付融资租赁款）的认定。权利和义务不仅涉及所有权权利或法律义务，而且还涉及使用权与非法律义务问题。会计人员的职业判断有天生的权衡性和受制约性特点加之经济业务的模糊性，会计人员的职业判断将影响所有权权利与使用权权利（如融资租赁固定资产与经营租赁固定资产的判断）、法律义务与非法律义务的认定进而直接影响会计信息的可靠性。  
　　3.估计或分摊认定对会计信息可靠性的影响。在会计实务中，会计人员常常需要选用适当的会计处理方法进行相应的会计处理，要遵循会计的公认原则，同时还要进行相应的数学处理，适当地进行会计估计和分摊，以确保会计信息在总值、净值和精确性方面都符合要求。会计准则的颁布要求会计人员必须具备较高的素质，能理解并熟练应用会计原则和会计处理方法，为会计信息的使用者提供可靠的信息。由于各企业所处的内、外环境不同，企业应在允许的范围内，选择适合本企业具体情况的会计处理方法，而很多会计处理方法（如存货计价、固定资产折旧无形资产摊销、收入的确认等）均影响估计或分摊的认定，进而影响会计信息的可靠性。  
　　4.表达与披露认定对会计信息可靠性的影响。通过记录、汇总、确认、计量、登账后的会计信息如何在报表上适当地分类并加以披露说明，都离不开会计人员的职业判断。会计信息表达与披露的认定要求会计报表上特定组成要素适当地加以分类、说明与披露。会计报表披露受制于成本效益原则、会计人员自我保护原则和会计人员的职业判断水平。因此，会计人员的职业判断能深刻地影响会计信息的可靠性。  
　　由以上分析可以看出，对于会计信息的非法失真，除了要不断完善法律制度外，还要加大打击力度，提高造假成本。但解决会计信息的合法失真，诚然高质量的会计准则是其根本方法，准则追求的目标就是其所规定的会计程序和方法能够最公允地反映经济现实的本质，然而这只能是一种理想状态，况且新问题的产生会使得准则显现一定的“滞后期”，在这种情况下，解决问题的有效办法就是尽快提高会计人员职业判断的水准，控制会计职业判断的质量。财政部2006年所颁布的新会计准则突出特点之一就是对某项交易或事项不再规定具体的会计处理方法，而更多的是给出确认和计量的判断标准，允许会计人员结合本企业的具体情况做出职业判断，这就给了财会人员账务处理留下了很大的自由度，但这种自由度的空间，正如普华永道审计部总监金以文所言，它是以正确的职业判断为基准的。  
　　三、提高会计人员职业判断的途径  
　　在现阶段，基于我国会计职业判断的现状及其影响因素，笔者认为要提高会计职业道德在以下几方面要有所为： 
　　1.会计人员要转变观念，提高会计职业判断的自信心。各个企业的会计人员素质是千差万别的，有些企业的会计人员业务不过硬，即使对于应用会计专业知识很容易做出判断的经济业务，如果没有上头的首肯或上级机关发文，会计人员心中总感觉不踏实。而有些会计人员不仅有着扎实的专业知识，而且经验丰富，对企业情况也能够深入了解，对于某项经济业务，完全有能力通过对多个会计原则的权衡与选择，做出更切合企业具体实际的职业判断。但是他们也往往将这种权衡和选择推给了企业负责人，让领导来定夺。这一方面造成了企业负责人习惯性地插手会计规范太深、太广的结果；另一方面造成会计职业判断普遍缺乏自信心，而缺乏信心的必然结果是职业判断产生机制发生的功能性衰退，这一定程度上制约了职业判断时创新思维方式的发挥。其实，会计人员在行使职业判断之前，充分征求领导的意见本来是正常的工作交流，问题是：企业会计人员往往放弃原则来迁就领导的观点，领导往往先定下基本格调，会计人员依据领导的意思来造数字、做假账，甚至有些领导的做法明显违反法规、准则和制度，会计人员为了明哲保身也常常三缄其口。正因为许多企业会计人员这样的“谦让”和部分领导这样的“指点”，使会计信息失真现象愈加严重。因此，会计人员要敢于坚持原则，建立起在会计准则与统一制度的框架内独立做出会计职业判断的信心。  
　　2.会计人员要树立提高技能、终身学习的决心。美国会计教育改革委员会（AECC）在其第一号公报《会计教育的目标》中就强调“学校会计教学的目的不在训练学生在毕业时即成为一个专业人员，而在培养他们未来成为一个专业人员应有的素质”，再者，“会计教育最重要的目标是教导学生独立学习的素质，大学教育应是提供学生终生学习的基础，使他们在毕业后能够以独立自我的精神持续地学习新的知识。因此，终生独立自学能力就成为会计专业人员生存与成功的必备条件。”在知识经济时代，技术变革的快速步伐和知识淘汰的加速意味着必须经常不断地进行学习，并且在一个人的工作生涯中教育内容也必须时时更新，终生学习的能力已经成为每一个会计专业人员必备的素质。在知识经济年代，由于企业的不断创新，新的经济业务的大量涌现，会计处理和会计规则也在不断更新，一个会计人员如果不具备再学习的能力，不进行知识的更新，不仅谈不上一定的职业判断能力，就连基本的会计处理也掌握不了。 
　　3.企业要正确认识会计工作的地位，制定科学的管理程序，建成合理有序的企业内部信息反馈链。会计人员做出职业判断，必须依企业大量可靠的经营信息作为依据，但很多企业的决策层往往片面地认为会计只是拨拨算盘记记账，这一错误的定位，使会计部门与相关部门缺乏沟通。同时，企业往往把销售工作作为重中之重，认为会计部门没有必要调查、了解企业综合全面的信息。其结果是会计人员难以了解全面信息，做出的职业判断也出现一定偏差。所以，企业必须重新对会计做出科学定位：会计信息是信息时代中反映企业经济运行状况的最准确全面的信息。因此，为使会计核算能反映企业真实全面的财务状况，必须制定科学的管理程序，建设合理有序的信息反馈链，使会计人员能及时得到企业内部的各种信息资料，只有掌握真实全面的信息，才有可能做出正确的职业判断。