非货币性资产交换的判断及其会计处理
录入时间：2007-11-06
一、非货币性资产交换的判断标准
在新准则下，非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货、固定资产、无资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量 的货币性资产（即补价）。判断非货币性资产交换的参考原则为：补价占整个交易 金额的比例不超过25％，其中：
收到补价的企业：收到的补价÷换出资产公允价值≤25％；支付补价的企业：支付的补价÷（支付的补价＋换出资产公允价值）≤25％。如果符合这些条件，应判断为非货币性资产交换，相关会计处理应该遵循该项新准则的有关规定。
二、非货币性资产交换的确认和计量
在不同条件下，非货币性资产交换分别采用公允价值和账面价值计量，不同计量方式对换入资产成本及非货币性资产交换损益的确认方式不同。
（一）以公允价值计量非货币性资产交换
1．判断、确认。非货币性资产交换同时满足以下两个条件时，以公允价值计量：一是该项交换具有商业实质；二是换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量。
需要指出：一是换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同；二是换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。另外，判断非货币性资产交换是否具有商业实质时，应当关注交易各方之间是否存在关联方关系。关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。如果符合相关条件，此项交换为以公允价值计量的非货币性资产交换。
2．计量、会计处理。以公允价值计量的非货币性资产交换应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。公式为：
不涉及补价：换入资产成本＝换出资产公允价值＋应支付的相关税费。
非货币性资产交换损益＝换入资产成本－（换出资产账面价值＋应支付相关税费）
支付补价：换入资产的成本＝换出资产的公允价值＋支付的补价＋应支付的相关税费。
非货币性资产交换损益＝换入资产的成本－（换出资产账面价值＋支付的补价＋应支付的相关税费）
收到补价：换入资产成本＝换出资产公允价值－收到补价＋应支付的相关税费。
非货币性资产交换损益＝换入资产的成本＋收到的补价－（换出资产账面价值＋应支付的相关税费）
如果同时换入多项资产，应当按照换入各项资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。公式为：
各项换入资产的成本＝换入资产的成本总额×（换入各项资产的公允价值÷换入资产公允价值总额）。
在会计实务中，应设置“营业外损益——非货币性资产交换损益”科目，用于核算涉及或不涉及补价的情况下，非货币性资产交换中换出资产账面价值与其公允价值的差额。换出资产账面价值大于公允价值为损失，计入借方；反之，换出资产账面价值小于公允价值为收益，计入贷方。
例：甲公司与乙公司协商，甲公司以其拥有的专利权与乙公司生产用车床交换。甲公司专利权的账面价值为400万元（未计提减值准备），公允价值和计税价格均为450万元，营业税税率为5％；乙公司生产用车床的账面价值为450万元，累计折旧20万元，公允价值为420万元，在资产交换过程中发生车床搬运费1.2万元。乙公司另支付30万元给甲公司。
甲公司收到补价：收到补价30万元÷换出资产公允价值450万元＝7％＜25％
假设此项交换具有商业实质，且上述资料表明换入资产或换出资产的公允价值均能可靠计量，符合以公允价值计量。则甲公司处理为：
甲公司换入车床的入账价值＝450－30＋450~5％＝442.5（万元），换出资产账面价值400万元小于公允价值450万元的部分，即50万元为收益，计入“营业外损益”贷方；乙公司换入专利权的人账价值＝420＋30＋1.2＝451.2（万元），换出资产账面价值430万元大于公允价值420万元的部分，即10万元为损失，计入“营业外损益”借方。
甲公司会计分录：
借：银行存款 300000
固定资产 4425000
贷：无形资产 4000000
应交税金——应交营业税 225000
营业外损益——非货币性资产交换损益 500000
（二）以账面价值计量非货币性资产交换
1．判断、确认。非货币性资产交换经判断不满足公允价值计量条件则应采用换出资产账面价值计量。
2．计量、会计处理。以账面价值计量的非货币性资产交换，应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本。不论是否涉及补价均不确认损益，公式为：
不涉及补价：换入资产成本＝换出资产账面价值＋应支付相关税费
支付补价：换入资产成本＝换出资产账面价值＋支付的补价＋应支付的相关税费
收到补价：换入资产成本＝换出资产的账面价值－收到补价＋应支付的相关税费
如果同时换入多项资产，应当按照换入各项资产的原账面价值占换入资产原账面价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。公式为：
各项换入资产的成本＝换入资产的成本总额×（换入各项资产的原账面价值÷换入资产原账面价值总额）。
三、非货币性资产交换对企业的影响与对策
新旧准则采用不同的计量方法确认换入资产的成本与非货币性资产交换损益，从而对企业权益、损益及资产结构等方面造成的影响较大。新准则按公允价值法换入资产成本以换出资产公允价值加减补价加上应支付的相关税费计量，换出资产公允价值与换出资产账面价值之差计入交换损益，直接反映为当期损益。因此，如果换出资产公允价值与换出资产账面价值相差较大，则将对当期企业的资产、权益及损益产生较大影响。另外，采用公允价值计量的非货币性资产交换，
对公允价值的判断往往具有不确定性，而关联方有可能据此操纵利润，因此应该严格限制使用条件。
