８．４　小企业如发生债务重组事项，应如何进行账务处理？ 　　小企业如发生债务重组事项，应按照债务重组的类型分别不同情况进行会计处理： 　　（１）以低于债务账面价值的现金清偿某项债务的，债务人应将重组债务的账面 价值与支付的现金之间的差额，确认为资本公积；债权人应将重组债权的账面价值与 收到的现金之间的差额，确认为当期损失。 　　【例８－３】Ａ、Ｚ两公司均系小企业，Ａ公司欠Ｚ公司购货款２０００００元， 由于Ａ公司现金流量不足，短期内不能支付货款。经协商，Ｚ公司同意Ａ公司支付１ ６００００元货款，余款不再偿还。Ａ公司随即支付１６００００元货款。Ｚ公司对 该项应收账款计提２００００元的坏账准备。根据上述资料，Ａ公司、Ｚ公司应在债 务重组日，作如下账务处理： 　　①Ａ公司的账务处理 　　借：应付账款--Ｚ公司　　２０００００ 　　　贷：银行存款　　 １６００００ 　　　　　资本公积--其他资本公积　　４００００ 　　②Ｚ公司的账务处理 　　Ｚ公司的债务重组损失＝２０００００－１６００００－２００００ 　　＝２００００（元） 　　借：银行存款　　１６００００ 　　　　坏账准备　　 ２００００ 　　　　营业外支出--债务重组损失　　２００００ 　　　贷：应收账款--Ａ公司　　 ２０００００ 　　（２）以非现金资产清偿债务的，债务人应将重组债务的账面价值与转让的非现 金资产账面价值和相关税费之和的差额，确认为资本公积或当期损失；债权人应将重 组债权的账面价值作为受让的非现金资产的入账价值。 　　如果债务人以多项非现金资产清偿债务的，债权人应按取得的各项非现金资产的 公允价值占非现金资产公允价值总额的比例，对重组应收债权的账面价值和应支付的 相关税费之和进行分配，按分配后的价值作为各项非现金资产的入账价值。 　　【例８－４】Ａ、Ｚ两公司均系小企业，Ａ公司欠Ｚ公司购货款８０００００元。 由于Ａ公司财务发生困难，短期内不能支付货款。经协商，Ａ公司以其采购的材料偿 还债务，该材料的含税采购成本６６００００元（货款５６４１０２．５６元，增值 税９５８９７．４４元）。Ｚ公司为增值税一般纳税人，增值税税率为１７％。Ｚ公 司接受Ａ公司以材料偿还债务时，将该材料入库；Ｚ公司未对该项应收账款计提坏账 准备。根据上述资料，Ａ公司、Ｚ公司应作如下账务处理： 　　①Ａ公司的账务处理 　　应计入资本公积的金额＝８０００００－６６００００＝１４００００（元） 　　借：应付账款--Ｚ公司　　８０００００ 　　　贷：材料　　 ５６４１０２．５６ 　　　　　应交税金--应交增值税（进项税额转出）　　９５８９７．４４ 　　　　　资本公积--其他资本公积　　 １４００００ 　　②Ｚ公司的账务处理 　　借：库存商品　 　７０４１０２．５６ 　　　　应交税金--应交增值税（进项税额）　　９５８９７．４４ 　　　贷：应收账款--Ａ公司　　８０００００ 　　（３）以债务转为资本的，债务人应将重组债务的账面价值与债权人因放弃债权 而享有的股权的账面价值之间的差额确认为资本公积；债权人应将重组债权的账面价 值作为受让的股权的入账价值。 　　【例８－５】Ａ、Ｔ两公司均系小企业，Ａ公司应收Ｔ公司账款的账面余额为 ２０００００元，由于Ｔ公司无法偿付应付账款，经双方协商同意，Ｔ公司以普通股 偿还债务，假设普通股每股面值为１元，Ｔ公司以８００００股抵偿该项债务（不考 虑相关税费）。Ａ公司对应收账款提取坏账准备８０００元。假设Ａ公司将债权转为 股权后，长期股权投资按照成本法核算。根据上述资料，Ａ公司、Ｔ公司应作如下账 务处理： 　　①Ｔ公司的账务处理 　　应计入资本公积的溢价＝２０００００－８００００＝１２００００（元） 　　借：应付账款--Ａ公司　　２０００００ 　　　贷：实收资本　　　　　　　　８００００ 　　　　　资本公积--资本溢价　　１２００００ 　　②Ａ公司的账务处理 　　借：长期股权投资　　 １９２０００ 　　　　坏账准备　　　　　 　８０００ 　　　贷：应收账款--Ｚ公司　　 ２０００００ 　　（４）以修改其他债务条件进行债务重组的，应分别情况处理： 　　①作为债务人，如果重组债务的账面价值大于将来应付金额，应将重组债务的账 面价值减记至将来应付金额，减记的金额确认为资本公积；如果重组债务的账面价值 等于或小于将来应付金额，则不作账务处理。 　　②作为债权人，如果重组债权的账面价值大于将来应收金额，应将重组债权的账 面价值减记至将来应收金额，减记的金额确认为当期损失；如果重组债权的账面余额 等于或小于将来应收金额，则不作账务处理。 　　【例８－６】Ａ、Ｚ两公司均系小企业，Ａ公司２００４年１２月３１日应收Ｚ 公司账款的账面余额为６５４００元，其中，５４００元为累计未付的利息，票面年 利率９％。由于Ｚ公司连年亏损，不能偿付应于２００４年１２月３１日前支付的应 付账款。经协商，于２００４年末进行债务重组。Ａ公司同意将债务本金减至 ５００００元，免去债务人所欠的全部利息，将年利率从９％降低至５％，并将债务 到期日延至２００６年１２月３１日，利息按年支付。Ａ公司已对该项应收账款计提 了８０００元的坏账准备。根据上述资料，Ａ公司、Ｚ公司应作如下账务处理： 　　①Ｚ公司的账务处理 　　应计入资本公积的金额＝６５４００－［５００００×（１＋５％×２）］＝ １０４００（元） 　　借：应付账款　　６５４００ 　　贷：应付账款--债务重组　　　　５５０００ 　　　　资本公积--其他资本公积　　１０４００ 　　２００５年１２月３１日支付利息时 　　借：应付账款--债务重组（５００００×５％）　　２５００ 　　　贷：银行存款　　２５００ 　　２００６年１２月３１日偿还本金和最后一年利息时 　　借：应付账款--债务重组　　５２５００ 　　　贷：银行存款　 　５２５００ 　　②Ａ公司的账务处理 　　将来应收金额＝５００００×（１＋５％×２）＝５５０００（元） 　　应收账款账面价值＝６５４００－８０００＝５７４００（元） 　　由于将来应收金额小于应收账款账面价值２４００元，因此，首先应冲减已计提 的坏账准备８０００元，差额２４００元，作为债务重组损失。其账务处理如下： 　　借：应收账款--债务重组　　 ５５０００ 　　　　坏账准备　　　　　　　　 ８０００ 　　　　营业外支出--债务重组损失　　２４００ 　　　贷：应收账款　　　 ６５４００ 　　２００５年１２月３１日收到利息时 　　借：银行存款　　 ２５００ 　　　贷：应收账款--债务重组　 　２５００ 　　２００６年１２月３１日收到本金和最后一年利息时 　　借：银行存款　　 ５２５００ 　　　贷：应收账款--债务重组　 　５２５００ (4)