一、现金折扣、销售折让、销售退回差异分析 　　（一）会计处理 　　现金折扣，是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款，而向债务人提供的债 务减让；销售折让，是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在代售价上给予的减 让；销售退回是指企业销售产品、商品以后，由于质量、品种、规格等原因所发生的 退货。 　　《企业会计制度》规定，销售商品的收入，应按企业与购货方签订的合同或协议 金额或双方接受的金额确定。现金折扣在实际发生时作为当期费用；销售折让在实际 发生时冲减退回当期的收入；年度资产负债表日及以前售出的商品，在资产负债表日 至财务会计报告批准报出之间发生退回的，应作为资产负债表日后调整事项处理，调 整资产负债表日编制的会计报表的有关收入、费用、资产、负债、所有者权益等项目 的数字。 　　（二）差异分析 　　财税外字［１９８６］３３１号文件的规定，销售退回和销售折让（含折扣）可 以作冲减销售收入处理。在具体掌握上，凡发票上列明折让、折扣的，即优惠给予购 买方的，可冲减销售收入，单独支付给其他单位或个人的，不得冲减销售收入、产品 销售总额、销货总额。 　　根据上述规定，企业发生的销售折让、折扣，以及销售退回，必须在发票上列明 折让、折扣额，或者取得销售退回的有关单证，以开具红字发票或重新开具发票。凡 原始凭证步符合上述规定，不能证明优惠给予购买方的，一律进行纳税调整。 　　对于资产负债表日及以前售出的商品，在资产负债表日至财务会计报告批准报出 日之间发生退回的，会计上作为资产负债表日后调整事项处理，但在申报所得税时需 要纳税调整，因为企业所得税以每一纳税年度的应纳税所得额作为计税依据，由于税 收优惠和弥补亏损的存在，这就要求企业必须按规定确认不同年度的收入和成本费用。 例如，某企业２００２年销售的商品在资产负债表日至财务会计报告批准报出日之间 （２００３年２月份）发生退回１００万元，会计上通过“以前年度损益调整”账户 处理，在披露会计报表时，应当冲减２００２年度的销售收入。假设该企业２００２ 年减半征收所得税，２００３年全额征收所得税，则不同确认方法对企业的税收利益 必然不同。税收上对销售退回业务应冲减实际退回年度的收入，即２００３年度收入， 因此，在申报所得税时，２００２年应当调增所得额１００万元，２００３年应当调 减所得额１００万元。关于资产负债表日后事项的差异，应按资产负债表日后事项的 规定处理。 　　二、筹建期间取得的收入的差异分析 　　（一）会员制企业收取的会员费、资格保证金的差异分析 　　对采取会员制的外商投资企业收取的会员费用，会计上作为预收账款或其他应付 款处理，以后会员实际消费时才分期确认收入。 　　根据国税函发［１９９４］５１４号、国税发［１９９５］１４６号、国税发 ［１９９６］０８４号文件的规定，外商投资企业对会员入会时一次性收取会员费、 资格保证金或其他类似收费，应在收取时作为企业的当期收入计算缴纳企业所得税， 企业对其会员退回时退还上述款项的，所退还的部分，在计算缴纳企业所得税时，可 冲减企业退款当期的收入。如果在筹建期间，则可以从企业开始营业之日起分５年平 均计入各期收入计算纳税。对会员费的上述差异，应按规定进行纳税调整。 　　（二）、生产性外商投资企业在筹办期间取得的非生产性收入的税务处理 　　筹办期，是指从企业被批准筹办之日起至生产、经营（包括试生产、试营业）之 日止的期间。中外合资经营企业、中外合作经营企业的被批准筹办之日，是指所签订 的合资、合作协议、合同被批准之日；外资企业，是指开办企业的申请被批准之日。 　　根据国税发［１９９５］１４０号、国税函发［１９９５］４９４号文件规定， 对生产性的外商投资企业在筹办期间取得的非生产性经营收入，减除与上述收入有关 的成本、费用和损失后的余额，应作为企业当期应纳税所得额，但可以不作为计算减 免税优惠期的获利年度。经济特区的生产性企业适用１５％的企业所得税税率，其他 生产性企业统一适用３０％的企业所得税税率和３％的地方所得税率。 　　三、在建工程试运行收入差异分析 　　对生产性企业而言，筹办期只能取得非生产性收入，而不可能取得生产性收入， 因为企业一旦发生生产性收入，说明已进入试生产（试营业）阶段，即进入生产、经 营期间。企业发生的生产性收入既可能是在在建工程达到预定可使用状态前，也可能 是在在建工程达到预定可使用状态后。如果是前者，则属于在建工程试运行收入。 　　《企业会计制度》第三十一条规定：“企业的在建工程项目在达到预定可使用状 态前所取得的试运转过程中形成的、能够对外销售的产品，其发生的成本，计入在建 工程成本，销售或转为库存商品时，按实际销售收入或按预定售价冲减工程成本。 　　而《所得税法》第一条规定：“中华人民共和国境内的外商投资企业生产、经营 所得和其他所得，应依法缴纳所得税。”由此可见，企业发生的在建工程试运行净收 入属于生产、经营所得一部分，应当并入企业的应纳税所得总额计算纳税。《所得税 法》和新会计制度对在建工程试运行收入处理方法不一致的另一原因是，两者对固定 资产计价方法不同。《实施细则》第十一条规定：“固定资产的计价，应当以原价为 准。购进的固定资产，以进价加运费、安装费和使用前所发生的其他有关费用为原价。” 会计制度从谨慎性原则出发把这一期间的费用和收入作为固定资产的成本，而税法从 防止企业避税的角度出发，把在建工程试运行所得产品的销售做为收入处理，以防止 国家税款的流失。 　　例：某企业购入一条新的饮料生产线，在试运行阶段共生产饮料１０吨，发生成 本８０００００元，销售后共取得价款１１７００００元，增值税税率１７％，账务 处理如下： 　　发生成本时， 　　借：在建工程　８０００００ 　　　贷：银行存款、原材料、应付工资等科目８０００００ 　　销售实现时： 　　借：银行存款　　１１７００００ 　　　贷：在建工程　　１００００００ 　　 应交税金——应交增值税（销项税）１７００００ 　　企业在年终申报所得税时应调增所得额：１００００００－８０００００＝ ２０００００（元） 　　这里应当注意两点：一是在建工程试运行净损失也应调减所得额；二是在建工程 试运行净收入属于时间性差异，上述业务中，由于在建工程试运行净收入已经调增了 所得额，因此在建工程的计税成本比会计成本增加２０００００元，计算所得税时应 当按照计税成本折旧，也就是说，应当将２０００００元金额在该项固定资产的折旧 年限内分期调减所得额。 　　四、其他项目的差异分析 　　（一）逾期两年应付未付款项的差异分析 　　企业的应付未付款，除非债权人主动放弃或豁免，否则，债务人不能自动核销， 这是谨慎性原则对会计核算的要求。 　　国税发［１９９９］１９５号文件的规定，企业的应付未付款，凡债权人逾期两 年未要求偿还的，应计入企业当年收益计算缴纳企业所得税。这里对需要确认为收益 的应付未付款设定了两个条件：第一，该企业应付未付款应已逾期两年；第二、债权 人未要求偿还。因此，对于逾期两年的应付未付款，如果债权人仍然追讨，则不必做 纳税调整。 　　需要注意的是，如果对逾期两年应付未付款项作了纳税调增处理，而会计上未作 账务处理的，在实际支付该款项时，还应调减应纳税所得额。 　　（二）外商投资性公司收取服务费用差异分析 　　专门从事投资业务的外商投资企业（以下简称外商投资性公司）对其所投资的子 公司提供服务收取的收入，会计上应按提供劳务的收入进行账务处理，其服务收入金 额由企业确定。但在计算所得税时，应当按照税法规定的标准，应按规定进行纳税调 整，子公司缴纳的服务费也不必须按税法规定的标准进行扣除。 　　为了防止外商投资性公司与子公司之间通过转让定价转移利润实施避税，国税发 ［２００２］１２８号文件规定，外商投资性公司对其子公司提供服务有关税务机关 税务处理问题下列规定执行。 　　（一）外商投资性公司对其子公司提供各项服务，应当按照独立企业之间的业务 往来收取价款或费用，未按照独立企业之间的业务往来收取价款或费用的，税务机关 有权进行调整。 　　（二）外商投资性公司向其子公司提供各项服务，双方应签订服务合同，明确列 明提供服务的内容、收费标准等。外商投资性公司提供各项服务所取得的收入，应当 按照规定申报缴纳营业税和企业所得税。 　　（三）外商投资性公司向其多个子公司提供同类服务，其服务收入收费不是采取 分项签订合同，明确收费标准，而采取按提供服务所发生的实际费用确定该项服务总 收费额，以比例分摊的方法确定每一子公司应付数额的，应按下列规定处理： 　　１、应准确、合理地归集核算提供服务所发生的实际费用。 　　２、应按以下公式计算该项服务总收费额： 　　服务总收费额＝实际费用÷（１－营业税率－核定利润率） 　　上述公式中的核定利润率，凡属于向境内子公司提供服务的，按５％核定；属于 向境外子公司提供服务的，可不受此限。 　　３、分摊比例可以按接受服务的子公司间总投资额、注册资本、销售收入、资产 等参数项一经确定，不得随意变更。凡特殊情况需要改变的，需报外商投资公司主管 税务机关核准。 　　４、应将提供服务项目的名称、收费标准及具体数额等以书面形式通知其子公司。 子公司据此支付费用，并在计算其应纳税所得额中扣除。 　　（四）外商投资性子公司不得以任何形式向其所投资的子公司收取或分摊管理费 用。 　　　　 (4)