【中华财税网2009/4/9信息】　　企业在开展经济活动时，税收因素非常重要，但是在实际经济生活中，诸多看起来非常完美的筹划方案由于仅从降低税务负担出发，未考虑到其他影响因素，结果导致得不偿失。笔者曾碰到过这样一个案例： 

　　A公司位于某沿海城市，2006年经批准取得40公顷海域使用权，填海造地建设货物运输码头，2006年6月取得省政府颁发的海域使用权证书。按规定交纳海域使用金800万元。由于资金紧张，A公司以获批的码头建设项目引进合作方，条件非常优惠。某煤炭运输企业B公司对合作项目非常感兴趣，经谈判，双方初步约定以如下方式进行合作： 

　　双方约定：填海造地工程由A公司负责，该工程完工后取得土地使用权证书后，B公司以2.2亿元价格收购该在建项目，Ｂ公司在合作意向书签署后三日内即向A公司预付3000万元资金作为Ａ公司的填海工程启动资金，等办理土地使用权过户等有关手续后三日内，向A公司支付剩余购买资金1.9亿元。后续建设资金由B公司自行投入。如B公司违约，则A公司不再归还其前期支付的3000万元启动资金。 

　　合作意向书签署后， A公司的税务顾问在审阅上述合作方案时提出如按上述合作方案操作，A公司均要承担沉重的税务负担，分析如下： 

　　1、A公司税负分析 

　　由于A公司取得的该宗海域为建设码头用途，在核算时作为公司的在建工程核算，建设成本如下： 

　　（1）A公司取得该海域使用权的成本为800万元； 

　　（2）根据填海工程预算，A公司将需要投入1.2亿元； 

　　完成填海工程后，依据合作协议，A公司需要将该宗在建工程转让给B公司，合计转让价款为2.2亿元。根据现行税法规定，A公司需要承担如下税款： 

　　（1）营业税及附加 

　　（22000万元-800万元）*5.5%=1166万元 

　　依据： 

　　《财政部 国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税〔2003〕16号）规定：单位和个人转让在建项目时，不管是否办理立项人和土地使用人的更名手续，其实质是发生了转让不动产所有权或土地使用权的行为。对转让已完成土地前期开发或正在进行土地前期开发，但尚未进入施工阶段的在建项目，按“转让无形资产”税目中“转让土地使用权”项目征收营业税。对转让已进入建筑物施工阶段的在建项目，按“销售不动产”税目征收营业税。 

　　（2）企业所得税 

　　（22000万元-12000万元-800万元-1166万元）*25%=2008.5万元 

　　（注：上述计算未考虑印花税） 

　　A公司需要支出税款达3174.5万元。 

　　税务顾问认为通过筹划可有效降低A公司转让在建项目的税负，方案如下： 

　　A公司在完成填海工程日，以在建项目出资与B公司合资设立C公司，A公司出资的在建工程评估价值与其账面价值相同，为1.28亿元。为满足公司法中关于设立公司实收中货币出资不低于30%的限定，由B公司以货币出资5485.7万元。公司设立后，再将持有的C公司70%股权以约定的2.2亿元转让给B公司。 

　　这个筹划方案的核心是以投资形式实现不动产转让的商业目的目的。根据现行税法规定，以土地使用权、不动产对外投资免予征收营业税企业所得税负担没有发生变化，方案实施后可节省在建工程转让环节的营业税及附加1166万元。同时，税务顾问提示，该方案不会增加B公司的税务负担，说服其接受该方案没有障碍。税务顾问设计的筹划方案获得A公司管理层高度认可。 

　　执行上述方案，需要B公司在项目没有过户前预先注入C公司5485.7万元作为出资。由于C公司的设立及后续项目过户的过程较为复杂，时间较长，B公司认为存在一定风险，提出需要修改原合作意向书中的有关条款，不再直接向A公司提供资金支持，而是约定由A公司向银行贷款6000万元，B公司承担该项贷款在建设期利息的方式作为违约赔偿条款，这部分利息预计为850万元。经过艰苦谈判，各方最终达成一致，签署了一系列的法律文件。 

　　可这项交易的最终结果却是以失败而告终。 

　　情况是这样的： 

　　A公司按照协议约定时间和步骤贷款投入资金完成填海工程形成土地后，按照《中华人民共和国海域使用管理法》规定，向土地行政主管部门申请换发国有土地使用证书时出现了变故。土地管理部门告知A公司，依据《物权法》规定：工业、商业、旅游、娱乐和商品住宅等经营性用地以及同一土地有两个以上意向用地者的，应当采取招标、拍卖等公开竞价的方式出让。该宗土地需要按照招拍挂程序进行出让，先由土地储备中心收回，再按上述程序公开挂牌出让。 

　　导致上述变故的原因是B公司参与了该宗土地使用权的争夺： 

　　在全面衡量当地同类土地出让金的平均出让价格、A公司实力及合作协议违约赔偿等因素后，B公司认为自行竞拍该宗土地使用权，将比从A公司手中购买更为合适，于是在A公司完成填海造地工程竣工后，向土地管理部门提出申请，要求竞拍该宗土地使用权。 

　　土地管理机关认为：由于A公司与B公司均申请取得该宗土地的使用权，故需要按照《物权法》规定按照招拍挂程序公开拍卖该宗土地使用权。A公司对土地管理机关的决定提出异议，并进入诉讼程序，但还是败诉。最终上述土地以公开拍卖的方式进行出让，B公司以2个亿的代价纳入囊中，扣除850万元违约费用后，较与A公司合作节省资金达1150万元。而A公司仅获得了相当于填海造地工程成本加5%利润率的补偿金1. 5亿元，同时就补偿金还需要缴纳营业税及附加825万元，A公司老总对听从税务顾问建议修改最初合作协议的决定后悔不迭。按照最初的合作协议规定，B公司毁约的代价是3000万元，在目前的土地出让价下就没有利润空间，自然也不会毁约的冲动了。 

　　上面的填海造地案例比较特殊，涉及到物权法、海洋法、土地管理法等多部法律，法律关系相对复杂，案例中A公司的税务筹划方案虽然很完美，但由于忽略了填海造地中物权法的有关规定，以致最终交易全盘失败，完美的筹划方案也就失去了意义，正所谓“皮之不存，毛将焉附”。