涉税合同纳税筹划实例分析
录入时间：2007-02-01
在现实经济生活中，交易双方在订立合同时，往往比较注重合同的签订格式，法律文书的表述方式，以避免履约过程中的法律纠纷，而经常忽视合同与税收的关系，以致多缴税款现象时有发生。所以要根据实际发生的业务，来进行纳税筹划。以下通过涉税合同纳税筹划实例对此问题进行分析。
一、流转税（增值税、营业税等）涉税合同筹划
通过合同明确收入的性质，从而适用不同的税率、税种，承担不同的税负。
（一）建筑企业工程承包合同
1．签订分包合同适用低税率。因建筑业和服务业适用税率分别为3％，5％。例：B建筑企业承包母公司A的建设工程后发包给当地建筑单位C，假设工程总造价为2800万元，C单位承包金额为2400万元，如果B与C签订了分包合同，则B公司适用3％的营业税税率应纳税额为（2800－2400）×3％＝12（万元），如果B与C没有签订分包合同，B公司只负责组织协调业务，400万元收入将作为中介服务费适用5％，纳营业税20万元。
2．在承包合同中明确取得的只是安装收入，使其营业额不包括材料设备价款。据有关规定，纳税人从事安装工程作业，凡所安装的设备价值作为安装工程产值的其营业额应包括设备的价款。因此工程承包公司在从事安装工程作业时可在承包合同中明确由建设单位提供机器设备，工程承包公司只负责安装，取得的只是安装收入，使其营业额中不包括设备价款，从而达到节税。
3．纳税人销售自产货物提供增值税劳务并同时提供建筑业劳务时在合同中单独注明建筑劳务价款，使这部分价款适用营业税避免适用增值税而多交税款。据国税发［2002］117号关于纳税人销售自产货物提供增值税劳务并同时提供建筑业劳务征收流转税问题的通知，符合条件（具备建筑业施工安装资质；签订建设工程施工总包或分包合同中单独注明建筑业劳务价款）的对销售自产货物和提供增值税应税劳务取得的收入征收增值税，提供建筑业劳务收入征收营业税，否则全部收入征收增值税。例：甲建材公司（从事货物生产一般纳税人、有建设行政部门批准的建筑业施工安装资质）承接乙单位两栋钢结构房屋安装工程，签订合同总造价469万元，其中钢结构成套构件合同价420万元（甲方生产产品），安装服务合同价款49万元，合同是否单独注明建筑劳务价款将产生不同税负，若只签订总造价产生的税负是469万元×17％－进项税，若单独注明建筑劳务价款产生税负是420万元×17％－进项税＋49万元×3％，减负6.86万元（49×14％）。
（二）商业企业收费合同
商业企业向供货方收取的各种费用是按平销返利处理，还是按提供劳务对待，二者税负差异颇大。据国税发［2004］136号文规定，商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额无必然联系，且商业企业向供货方提供一定劳务收入，例如进场费、广告促销费、上架费、展示费、管理费等按营业税适用税率征收营业税，商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩的各种返还收入，均应按平销反利行为冲减当期增值税进项税金，等于当期返还资金÷（1＋适用增值税率）×适用增值税率。因此纳税人可以如此筹划：在签订合同时，合理地将固定费用比例扩大，变动费用比例缩小。即在可以预计供货方商品销售额的基础上，规定必须缴纳固定数额进场费、上架费、管理费等，而不可预计的数额范围之外则按销售金额或数量收取变动费，这样可以将本应进行增值税进项转出的收入，转而只缴纳营业税，从而达到降低税负的结果，例：甲商业企业预计乙供货方当月提供的商品货物销售收入达1200万元以上，原本合同约定按15％收取费用，则向供货方收取费用180万元，当期应冲减进项税金26.15万元，180万元÷（1＋17％）×17％，应缴增值税26.15万元。筹划后，合同约定收取固定费（可列明进场费、广告促销费、上架费、展示费、管理费等）120万元，其余按销售额5％收取比例费计60万元，（1 200x5％），则应纳营业税6万元（120×5％），当期应冲减进项税金8．72万元，60万元÷（1＋17％）×17％，合计税负14.72万元，减负11.43万元（26.15－14.72）。
（三）押金合同
签订履行时应算好时间。据规定，对收取1年以上的押金，无论是否退还均应并入销售额征税，按包装物所包装的货物适用税率征收增值税。因此收取包装物押金时间应控制在一年以内，超过时间仍未退还包装物的应通知客户办理退款手续，重新签订合同。
（四）明确各方权利义务的合同
可在不影响正常经营的前提下改变增值税纳税人兼营非应税劳务的尴尬。例：甲企业从事成品油批发，年销售收入有1.5亿元，因自身大型油罐有限，租用乙油库部分油罐，每年向乙企业交纳一定租赁费，在批发销售过程中，甲企业要求购买方及时从指定油库提油，超过规定时间的则向购货方收取逾期代储费，当年超期代储费收入为60万元。据增值税暂行条例实施细则规定，甲企业从事货物批发并兼营非应税劳务视为销售货物，应当缴纳增值税10.2万元（60×17％）。经筹划，甲企业、购货方、乙油库三方签订协议，对各方权利、义务进行细化与明确。规定：1．甲企业销售油品后，购货方应在限定日期内到指定油库提货，限期内未提货时货物所有权归甲企业，甲企业收到的是购货方预付货款；2．限定日期过后，即逾期第一天起，甲企业确认所有权转移，变为购货方将自己的油品代储于油库，购货方逾期提货需向油库支付逾期代储费；3．甲企业应根据租赁合同规定的保底租赁费扣除购货方逾期代储费后向油库支付差额租赁费。这样油库年租赁收入还是一个定值，而甲企业没了仓储费收入（直接由乙油库收，同时作为当年乙油库应收甲企业租赁收入定值的一部分）甲企业从而避开了兼营非应税劳务行为。减少税负10.2万元。
二、收益税（企业所得税等）涉税合同筹划
主要是合法降低应纳税所得额。从收入的方式、时间和计算方法进行选择控制，如按合同约定收款日为收入确认日、劳务收入的完成合同法等，通过结算方式的选择，控制收入确认时间合理归属所得年度可达到减税或延缓纳税，获得资金时间价值。
三、财产税中房产税涉税合同筹划
据房产税暂行条例，房产税有从价计征与从租计征，从价计征按房产原值一次减除10％至30％后的余值为计税依据，税率1.2％，从租计征以房产租金收入为计税依据，税率1 2％，而出租房产必须从租计征。即正常情况下房产税最少等于房产原值M×（1－30％）×1.2％；出租状态下房产税等于年租金收P×1 2％，不难算出当年租金收入超过房产原值的7％时，从租计征的税负大于从价计征（P×12％>M×（1－30％）×1.2％→P／M>7％）。据此在签订合同时可展开相应筹划。
例1：甲企业有空置仓库，房产原值l 800万元，租给乙企业存放商品，年租金500万元。若签订租赁合同甲企业的房产税为60万元（500×12％），若双方协商就商品存放安全、保管等事宜达成一致后签订仓储合同，这样甲企业房产税为15.12万元（1800×0.7×1.2％），房产税减少税负44.88万元，而租赁与仓储都适用营业税率5％，营业税、城建税及教育费附加没有变化，因此甲企业总体减少税负44.88万元。
例2：甲企业在市中心有座陈旧房产，一直对外出租，年租金收入为60万元，打算花500万进行装修改造后出租，预计年租金收入为200万元。则装修改造前营业税60×5％＝3万元，城建税及教育费附加0.3万元，房产税60×12％＝7.2（万元），合计税负10.5万元；装修改造后营业税200×5％＝10（万元），城建税及教育费附加1万元，房产税200×12％＝24（万元），合计税负35万元。经筹划，甲公司就原房产与关联方乙签订租赁合同，再由乙对房产进行装修改造后对外转租，装修成本与租金不变，则甲税负还是10.5万元（营业税3万元，城建税及教育费附加0.3万，房产税60万元×12％＝7.2万元），乙装修改造后对外转租税负为11万元（为营业税10万元，城建税及教育费附加l万元，因不是房产产权所有人，不需纳房产税）。筹划后甲乙合计税负2 1．5万元。筹划后减少税收35万元－21.5万元＝13.5万元。
例3：甲宾馆将其所属的一栋酒楼出租，房产原值200万元，职工王某经过竞标以年租金30万元获得5年承租权，双方签订租赁合同，约定王某财务上独立核算，有独立生产经营权。甲宾馆房产税为3.6万元（30×12％），营业税为1．5万元（30×5％），城建税及教育费附加为0.15万元，合计5.25万元。据国税函［2001］78号规定，企业以承包或承租形式，将资产提供给内部职工经营，在企业不提供产品、资金，只提供门面、货柜及其他资产，并收取固定的管理费、利润或其他名目的价款的前提下，如果承包者或承租者领取了营业执照，企业属于出租不动产和其他资产，不论款项名称如何均属于从事租赁业务取得的收入，而如果承包者或承租者未领取任何类型营业执照，则企业向其提供各种资产所收取的各种名目的价款均属于企业内部分配行为，不属于租赁行为。经筹划，甲企业与职工王某协商后签订合同：王某不办理独立营业执照，只办理分支机构税务登记，以宾馆名义对外经营，年上交利润30万元承包期5年。筹划后企业收取的价款属于企业内部分配行为，不属于租赁行为，甲宾馆只负担房产税为1.68万元［200×（1－30％）×1.2％］，合计节税3.57万元（5.25－1.68）。
除以上案例外房产税涉税合同还有很大筹划空间，如曾经高装修账面原值高的房产后来因不适用改变用途而大幅度减值的，为降低房产税负可通过与关联方等签订投资合同，使房产按公允价入账，从而减少房产税。店面的租赁合同在企业条件允许的情况下经双方协商改签商品代销合同，将租金收入转化为代销手续费，营业税及增值税税负不变，却有机会降低房产税负。
此外纳税人在印花税、土地增值税等涉税合同上也有很大筹划空间。可见企业想减轻税收负担规避税收风险，应重视涉税合同的纳税筹划，在业务发生前考虑税收问题，依法对纳税事宜做出事先安排，承担合理的税负，让企业的相关部门都共同配合，约束、监管企业整个业务过程，这样才能保证真正规避税收风险，降低税负。
